设计企业股权划转税收方案的过程，是一个“量体裁衣”的过程，需要具体问题具体分析。但总的来说，在设计税收方案时，既要做好税负测算，还要综合考虑合规性、可行性和时间成本，兼顾经营与战略目标等多方面因素。扬农化工股权划转案例之所以很受关注，除了因为股权划转本身“简约而不简单”，更因为三位专家的不同方案看点十足，很有讨论价值。扬农化工股权划转“简约而不简单”看到扬农化工的公开资料，直觉应该是一个并不复杂的案例，因为股权架构虽然有四层，但并没有自然人股东和境外股东。同时，扬农化工及其下属子公司并不是房地产企业，不会有很多案例中涉及的土地增值税的税法适用问题。另外，涉及的企业只有五家，并不会耗费太多的“脑细胞”。然而，定下心来思考，真是“简约而不简单”。扬农化工的案例，既有普遍性，又有特殊性。随着“互联网+”技术的普遍应用，企业信息化管理的深入发展，一些企业开始思考，通过并购重组的方式，将股权结构从垂直型转化为扁平化。而扬农化工的股权划转，又具有一定的独特性。从股权结构上看，扬农化工三级子公司沈阳科创的股权，分别由中化作物和中化农化持有；中化作物还通过两家子公司沈阳科创和中化农化，持有了南通科技共计95%的股权。纵观整个架构图，沈阳科创和中化农化起到了“承上启下”的作用。也正因为这两家公司在整个架构中的重要位置，使得重组需要兼顾各方，不可能一蹴而就。因此，重组的税务方案设计，也就从这两家三级子公司开始展开。专家给出的三个方案各有所长 5月28日《中国税务报》B3版已刊发的三个方案，可谓“环肥燕瘦，各有所长”。方案一通过直接划转并适用一般性税务处理，打破了“股权划转必适用特殊性税务处理”的惯性思维，让人眼前一亮。此方案结合上一次的并购数据和时间来进行分析，一步到位进行划转，税负预计不会太高，还节约了时间成本。若结合扬农化工及下属子公司的具体数据，进行准确的测算，或许会是一个优先选项。方案二的四步划转方案和方案三的三步划转方案，都是适用特殊性税务处理的划转方案。方案二中，将二级子公司中化作物作为划转的平台，以便承上启下。这种自下而上的股权划转方式，比较稳妥。方案三中，将母公司扬农化工作为划转平台，自上而下开展划转，可以保持划转双方的股权结构不变。各步骤之间可以不受12个月的限制，耗时相对较少。四步划转方案则要注意12个月的持股时限，以满足适用特殊性税务处理的要求。笔者认为，无论哪种方案，都应以企业更为详实的数据为基础进行测算，同时还需要兼顾监管部门的其他要求。仅仅考虑税负的方案，并不一定是最优方案。好的税收方案需要具备哪些要点 一是合法合规，适用法律无误。随着“放管服”改革的持续推进，纳税人需要在强化税法遵从的基础上，自行申报纳税、自行承担法律责任和风险。而企业并购重组过程中，涉及税收政策非常多，涉及的税种也多，再加上并购重组体量较大，相应的税金也会很大，所以，准确适用税收法律法规，容不得半点闪失。二是能够落地，每一步都经得起推敲。可实施落地的重组方案才是最合适的方案。有的方案乍一看很“惊艳”，但是无法实施。因此，在方案选择时，企业一定要提前“棋盘推演”，在一定程度上评估未来可能面临的税务风险，确保每一步都经得起推敲。实务中，有的重组方案，基层税务干部很可能没有接触过，在政策适用上也可能存在不明确、模糊的细节。这个时候，与税务机关加强沟通，就显得非常重要了。从实践看，税企能够达成共识的方案，往往也是容易落地的方案。三是不能忽视“时间”对实现重组战略目标的影响。任何重组，都应该服从和服务于管理层的战略目标，要在“时间”和“税负”中找到一个相对平衡点。对企业并购重组的税收方案设计，“12个月”是个硬杠杠——根据 《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）和《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）等政策的规定，企业重组后，重组资产原来的实质性经营活动、生产经营业务、公司性质、资产或股权结构等要满足12个月内不发生改变这一要求。因此，对一些企业来说，如果重组方案选择适用一般性税务处理，即使税负会相对高些，但不用等待12个月，有效节省了时间成本，有助于企业抢占市场发展先机。这种情况下，这类方案，就属于“性价比”较高的方案。四是能够兼顾到高新技术企业资格和关务、商务等方面的因素。实务中，高新技术企业资格等资格或资质，是纳税人非常重要的无形资产，若重组时在不经意间失去了这些无形资产，就会得不偿失。这样的重组方案，也不是合适的方案。举例来说，一些高新技术企业计划通过分立方式开展重组，将企业部分资产和人员分立出去，但这可能会导致被分立企业无法满足高新技术企业资格认定的某些指标，失去高新技术企业资格，无法享受企业所得税优惠税率。重组后再重新申请，也会耽误时间。再比如，一般情况下，“钢铁产能指标”不能从一家企业转移给另一家企业。此时，钢铁企业如果采用分立或非货币性资产投资的方式开展重组，“钢铁产能指标”却得不到转移，很有可能导致企业无法实现开展重组的战略目标。

某企业一次性取得土地约1000亩，历时10多年的时间，分五期开发约100万平方米住宅、商业、酒店式公寓、地下车位等等。业态齐全，仅建设规划许可证就N多个。项目庞大，滚动式开发拉扯的时间更长，像这么一个巨型项目在土地增值税清算时应该如何清算呢?分期清算和合并清算哪种清算方式对企业更为有利呢?　　首先我们先来看一下，关于分期清算和合并清算税法是如何要求的?　　一、税务总局层面　　《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发[2006]187号)第一条关于土地增值税的清算单位规定，土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期数量为单位清算金。　　二、实务中存在的情形　　总局文件提到按照有关部门审批的房地产开发项目为单位进行情况，那么具体是那个或哪些部门审批的为准呢?　　在实际操作过程中，各地的税务机关在执行的层面上又有差异，大致有以下情况：　　1.根据发改委的立项单位确定该项目的土地增值税清算单位;　　2.根据以规划部门审批的《建设用地规划许可证》、《建设工程规划许可证》确定该项目的土地增值税清算单位;　　3.以纳税人房地产成本核算的基本的核算项目或核算对象为单位计算;房地产开发项目以项目登记为单位进行清算，对开发周期超过3年的项目，纳税人可以根据开发进度，选择会计核算相对独立的部分进行分期清算;　　4.部分税务机关以《预售许可证》确定土地增值税清算单位。　　目前最流行的还是按照《建设工程规划许可证》。由于土地增值税清算相关政策执行口径各地税务机关处理不同，在实务中，企业应当进行不同划分口径的测算，与此同时，积极与税务机关进行沟通，寻找对企业最有利的清算方式。　　结合我们文章开头的企业的实际情况来看，项目开发周期比较长穗，房屋的销售价格差异非常大，开发成本的增长速度远不及房屋的销售价格的增长，导致后期销售的增值额远超于前期销售的增值额，因此合并清算与分期清算相比，合并清算对企业更有利。　　结合目前的税法政策以及我们的实操经验来判断，土地增值税以房地产开发项目为清算单位，但实践中对于房地产项目，有很多不同的划分标准。如政府不同部门分别确定了不同的划分标准，下发了很多项目许可。如发改委立项批复、规划许可证、建筑许可证、销售许可证等。不同的许可，还根据项目本身需求，明确了分期开发、建设以及销售。正因为这些不同的划分标准，给了企业可以选择的空间。　　三、针对合并与分期的筹划思路　　分析如下：　　1.取得发改委立项和规划时，避免不必要的分期，导致土地增值税税负的增加，这是最根本的解决思路;　　2.事先通过项目测算，预测各种方案下的税负情况源，从设计环节平衡好各期税负;　　3.利用政策模糊地带，创造符合合并的条件，通过与税务局沟通，争取合并。　　凡事预则立，不预则废。房地产土地增值税纳税筹划属于系统工程，公司各部门需要在项目立项前就要参与战略规划，事中做好过程管理，清算时充分了解当地主管局的执行政策做好沟通。

临近端午节，某生产粽子、汤圆等产品的知名企业拟进行首次公开募股(IPO)，然而该企业早年间曾发生的低价股权转让行为引起一些媒体关注。从税务角度看，投资者在股权转让过程中，通常会涉及缴纳产权转移书据品目的印花税，而计税依据一般为合同所载金额。但在实践中，存在以明显低价转让股权的情况。笔者认为，在这种情况下，应以税务机关核定价格作为印花税的计税依据。“明显低价”可核定征收印花税以明显低价转让，指转让价格明显低于市场公允价格。不过，目前印花税相关政策中，并未明确规定什么情况应当认定为“以明显低价转让”。对此，笔者认为可以参考近期《最高人民法院关于印发〈全国法院贯彻实施民法典工作会议纪要〉的通知》(法〔2021〕94号)的规定：转让价格达不到交易时交易地的指导价或者市场交易价百分之七十的，一般可以视为明显不合理的低价;对转让价格高于当地指导价或者市场交易价百分之三十的，一般可以视为明显不合理的高价。从实践看，虽然各税种的计税依据等税制要素存在差异，但税收征管所依据的基础信息大致相同。如果指导价或者市场交易价无法取得时，可参照《国家税务总局关于发布〈股权转让所得个人所得税管理办法(试行)〉的公告》(国家税务总局公告2014年第67号)第十二条的规定来判定。基于此，笔者认为符合下列情形之一，应视为股权转让收入明显偏低：一是申报的股权转让收入低于股权对应的净资产份额;二是申报的股权转让收入低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费;三是申报的股权转让收入，低于相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让收入;四是申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同类行业的企业股权转让收入;五是不具合理性的无偿让渡股权或股份;六是主管税务机关认定的其他情形。那么，对于以明显低价转让股权，应如何计算缴纳印花税?有观点认为，应根据印花税暂行条例的规定，按照合同所载金额的万分之五计算。而在笔者看来，尽管印花税相关文件中，对明显低价转让股权应如何征收印花税并没有明确规定，但按照税收征收管理法第三十五条的规定，纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的，税务机关有权核定其应纳税额。虽然《国家税务总局关于进一步加强印花税征收管理有关问题的通知》(国税函〔2004〕150号)第四条对核定征收印花税的相关事项作了规定，但用税收规范性文件来解释税收征收管理法，法律级次及规范性有待商榷，且经过十几年的发展，经济形势已发生较大变化。笔者认为，不应简单地以合同所载金额为计税依据，而应遵循税收公平原则，依照税收征收管理法等相关法律规定，由主管税务机关进行核定。具体核定时，应与相关交易行为的税务处理原则相匹配，以保证税收的中性与公平性原则。核定口径应与其他税种一致需要特别注意的是，在核定过程中，印花税应纳税额的核定征收口径，应与其他税种保持一致。举例来说，2020年8月，李先生与张先生各自出资100万元，共同创办了A公司，各占50%股权。2021年1月，李先生以10万元的价格，将所持股权全部转让给王先生。股权转让前一个月，A公司资产负债表显示，所有者权益为270万元，其中注册资本200万元，未分配利润和盈余公积70万元。假设李先生按照合同所载金额10万元，计算缴纳了个人所得税和印花税。本案例中，李先生以合同所载金额申报股权转让收入，低于股权对应的净资产公允价值份额，且低于其初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费，属于计税价格明显偏低的情形。按照税收征收管理法第三十五条的规定，税务机关有权核定其个人所得税和印花税应纳税额。假设A公司主管税务机关根据转让股权对应的净资产份额，核定李先生股权转让收入为270×50%=135(万元)，并据此确定其个人所得税应纳税额。那么，为了保证征收标准的统一，A公司主管税务机关也应以核定的股权转让收入，作为印花税的计税依据，核定李先生的印花税应纳税额。采用三种方法核定计税依据实务中，对于以明显低价转让的非上市公司股权，国家牌价、市场公允价格往往较难获取。笔者认为，在这种情况下，原则上应根据转让股权对应的净资产份额进行核定。同时，还可以根据被转让企业股权市场价格，或相似条件下同一企业股权转让收入进行核定。如果这些情况均无法掌握，还可参照相同或类似条件下同类行业企业的股权转让收入核定。据笔者了解，实践中部分税务机关原则上认可按照被转让股权对应的净资产份额，来核定确认印花税计税依据。其中，净资产即为所有者权益，具体可参考股权转让前一个月的企业资产负债表。举例来说，李先生持有B公司30%股权。2021年2月，李先生将这些股权以100万元的价格，全部转让给王先生。B公司2021年1月资产负债表显示，所有者权益为1亿元。个人所得税上，税务机关参考B公司2021年1月的资产负债表，核定李先生此次股权转让收入为10000×30%=3000(万元)。印花税上，如仍以合同所载金额100万元为计税依据，则李先生应纳印花税额仅为1000000×0.05%=500(元)，有失合理性。因此，笔者认为，应同样以3000万元为计税依据，确认其应纳印花税额30000000×0.05%=15000(元)。实务中，有一种特殊的情形是，被投资企业的土地使用权、房屋、房地产企业未销售房产、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产，占企业总资产的比例超过了20%。由于这些资产含有较高的隐含增值，仅根据股权比例对应的净资产份额进行核定，显然不太合理。在这种情况下，笔者认为，具有法定资质的中介机构所出具的资产评估报告，应可以成为核定的依据。如果按照上述方法仍无法进行合理确定，可参照相同或类似条件下同类行业企业的股权转让收入核定。例如2020年1月，李先生以100万元的价格取得甲公司30%的股权。2021年1月，李先生以200万元价格，将自己持有的所有甲公司股权转让给张先生。假设乙公司与甲公司属于同一行业且条件类似。2021年1月，乙公司某股东将其持有的30%股权在某联合产权交易所进行转让，挂牌价与实际转让价格均为1000万元。在这种情况下，个人所得税上，税务机关可参考乙公司数据，核定李先生此次股权转让收入为1000万元。印花税上，笔者认为，也应以1000万元为计税依据，核定李先生应纳印花税额。这样，李先生应缴纳印花税为10000000×0.05%=5000(元)。目前，不同地区的具体政策执行口径可能存在差异，建议纳税人在进行股权划转前，与主管税务机关沟通确认，这样可以更好地防控税务风险。

关于这个问题，我们需要区分以下几种具体情况进行分析。一、股东是否在公司任职我们打个最简单的比方。张三买了甲上市公司的股票100股，这样张三也算是甲公司的股东了——确实如此，甲公司召开股东大会（一般线上召开），进行投票表决，张三也是有投票权的（通常股票软件即可操作）。然而，张三要上甲公司报费用，估计不能吧。也就是说，股东在公司任职（当然不必说“受雇”了，因为股东本身就是“老板”），乃是其费用可以入账的必要条件之一（只是“之一”）。二、是否属于公司公务费用根据《中华人民共和国企业所得税法》第八条 企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。第十条 在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：（八）与取得收入无关的其他支出。例如，张三虽然任职于甲公司。但他五一自行去某省A旅游景点度假，这发生的费用当然不能在甲公司入账、抵税了。而张三若受甲公司派遣，前往某省A市洽谈业务，相关费用支出自可依法入账、抵税——当然，只是“可以”，还要有“合规原始凭证”。三、是否取得合规原始凭证（一）税前扣除凭证在管理中遵循真实性、合法性、关联性原则。（二）对于经营活动支出来讲，通常是指发票；当然，对于客运费用来讲，注明旅客身份信息的航空运输电子客票行程单、铁路车票、公路、水路等其他客票等，也是能够得到认可。（三）企业应将与税前扣除凭证相关的资料，包括合同协议、支出依据、付款凭证等留存备查,以证实税前扣除凭证的真实性。注：《中华人民共和国企业所得税法》第八条和国家税务总局关于发布《企业所得税税前扣除凭证管理办法》的公告（国家税务总局公告2018年第28号）分别乃是税前扣除实体要件和形式要件，二者皆为必要（单独则并不充分），缺一不可。

一、个人所得税处理 个人所得税申报时所涉及到的是工资发放期、税款所属期和税款申报期，与工资所属期无关。 工资发放期是指工资实际发放的日期，按照个人所得税法的规定，工资实际发放的日期所属的月份即为税款所属期，税款所属期下月的征期为该所属期税款对应的申报期。 纳税人应当按照工资发放期进行税款的计算，在税法规定的税款申报期内进行税款的申报。 【例】2020年度计提的全年一次性奖金在2021年3月实际发放（居民个人），应在发放的次月（4月）申报期内办理扣缴申报，如选择并入综合所得计税，应并入2021年度个人所得税综合所得汇算清缴。 【例】2021年5月补发2019年度的工资（居民个人），应在发放的次月（6月）申报期内办理扣缴申报，应并入2021年度个人所得税综合所得汇算清缴。 二、企业所得税税前扣除 对于年末计提的应付未付工资、薪金，在当年度企业所得税汇算清缴结束前发放的，可作为汇算年度已发放的工资、薪金税前扣除。（摘自国家税务总局2015年第34号《关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》） 《中华人民共和国企业所得税法实施条例释义及适用指南》指出：作为企业税前扣除的工资薪金支出，应该是企业已经实际支付给其职工的那部分工资薪金；尚未支付的所谓应付工资薪金支出，不能在其未支付的这个纳税年度内扣除，只有等到实际发生后，才允许税前扣除。 【例】2020年度计提的全年一次性奖金在2021年3月实际发放，作为2020汇算年度已发放的工资、薪金税前扣除。 2020年度计提的全年一次性奖金在2021年7月实际发放，作为2021汇算年度已发放的工资、薪金税前扣除。