【案情简介】2016年3月，A公司向M公司借款2亿元，2020年11月A公司走逃失联。2021年5月，M公司通过人民法院裁定书和协助执行通知书执行到A公司的房产，以抵偿M公司债务。M公司公司取得A公司房产，由于A公司走逃失联无法取得发票，如何进行税务处理？ 一、增值税 显然，M公司取得A公司房屋抵偿债务，应按销售不动产和偿还债务进行税务处理。 M公司未能取得发票，无法进行进项税额抵扣。以后再对外转让时，可到税务机关申请代开增值税专用发票，按9%计算确定销项税额。 总结：抵债取得资产，无法取得发票，再转让时，无进项抵扣多缴增值税，亏！ 二、契税 M公司可凭人民法院裁定书原件及相关材料办理契税纳税申报，缴纳契税后，可到房管部门办理不动产权证。 法规依据：《国家税务总局关于契税纳税申报有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第67号） 一、根据人民法院、仲裁委员会的生效法律文书发生土地、房屋权属转移，纳税人不能取得销售不动产发票的，可持人民法院执行裁定书原件及相关材料办理契税纳税申报，税务机关应予受理。 三、印花税 M公司抵债取得房产，应按“产权转移书据”缴纳印花税，取得不动产权证，需按5元贴花。 四、企业所得税 M公司取得抵债房产无法取得发票，可凭人民法院裁定书等资料，其折旧额可税前扣除。 法规依据：《国家税务总局《关于发布<企业所得税税前扣除凭证管理办法>的公告》》（国家税务总局公告2018年第28号） 企业在补开、换开发票、其他外部凭证过程中，因对方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的，可凭以下资料证实支出真实性后，其支出允许税前扣除：　　1.无法补开、换开发票、其他外部凭证原因的证明资料（包括工商注销、机构撤销、列入非正常经营户、破产公告等证明资料）；　　2.相关业务活动的合同或者协议；　　3.采用非现金方式支付的付款凭证；　　4.货物运输的证明资料；　　5.货物入库、出库内部凭证；　　6.企业会计核算记录以及其他资料。　　前款第一项至第三项为必备资料。 综上所述，企业取得抵债资产，除无法取得专票用于抵扣进项，多缴增值税即附加税费外，其他税种不受影响。

一、企业所得税政策文件1.《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）2.《财政部、国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕60号）3.《国家税务总局关于发布〈企业重组企业所得税管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2010年第4号）4.《财政部、国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）5.《财政部、国家税务总局关于非货币资产投资企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕116号）6.《国家税务总局关于非货币资产投资企业所得税有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第33号）7.《国家税务总局关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第40号）8.《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》（国家税务总局公告2015年第48号）9.《国家税务总局关于全民所有制企业公司制改制企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2017年第34号）二、增值税政策文件1.《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号）2.《国家税务总局关于纳税人资产重组增值税留抵税额处理有关问题的公告》（国家税务总局公告2012年第55号）3.《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2013年第66号）4.《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）三、契税政策文件《财政部、税务总局关于继续执行企业事业单位改制重组有关契税政策的公告》（ 财政部、税务总局公告2021年第17号）四、土地增值税政策文件《财政部、税务总局关于继续实施企业改制重组有关土地增值税政策的公告》（财政部、税务总局公告2021年第21号）五、印花税政策文件《财政部、国家税务总局关于企业改制过程中有关印花税政策的通知》（财税〔2003〕183号）具体内容仅在重庆市税务局《企业重组改制税收政策指引》的基础上政策更新一、企业所得税（一）法律形式改变【适用主体】所有企业【政策内容】企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至中华人民共和国境外（包括港澳台地区），应视同企业进行清算、分配，股东重新投资成立新企业。企业的全部资产以及股东投资的计税基础均应以公允价值为基础确定。企业发生其他法律形式简单改变的，可直接变更税务登记，除另有规定外，有关企业所得税纳税事项（包括亏损结转、税收优惠等权益和义务）由变更后企业承继，但因住所发生变化而不符合税收优惠条件的除外。【适用条件】无【管理服务】对企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至中华人民共和国境外（包括港澳台地区）的，企业除须报送《企业清算所得纳税申报表》外，还应附送以下资料：1.企业改变法律形式的工商部门或其他政府部门的批准文件；2.企业全部资产的计税基础以及评估机构出具的资产评估报告；3.企业债权、债务处理或归属情况说明；4.主管税务机关要求提供的其他资料证明。【政策依据】1.《中华人民共和国企业所得税法》第二十条2.《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十五条3.《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）4.《国家税务总局关于发布<企业重组业务企业所得税管理办法>的公告》（国家税务总局公告2010年第4号）5.《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）6.《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》（国家税务总局公告2015年第48号）（二）债务重组【适用主体】所有企业【政策内容】1.债务重组的当事各方：债务人、债权人。2.债务重组的当事各方企业选择特殊性税务处理的，以债务人为重组的主导方。3.处理规定（1）一般性税务处理规定①减免债务债务人按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得。债权人按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。②以非货币资产清偿债务债务人分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，分别确认资产转让所得与债务重组所得。债权人按照接受的非货币资产公允价值低于债权计税基础的差额确认债务重组损失，并按照接受的非货币资产公允价值确认其计税基础。③债权转股权债务人按照债务转为资本部分公允价值低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得。债权人按照债权转为股权部分公允价值低于债权计税基础的差额确认债务重组损失，并按照股权投资的公允价值确定其计税基础。（2）特殊性税务处理规定①减免债务若债务人企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，则其债务重组所得可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。债权人应按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。②以非货币资产清偿债务若债务人企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，则其债务重组所得可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。债权人按照接受的非货币资产公允价值低于债权计税基础的差额确认债务重组损失，并按照接受的非货币资产公允价值确认其计税基础。③债权转股权债务人对债务清偿业务暂不确认所得，企业的其他相关所得税事项保持不变。债权人对债权转股权业务暂不确认损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。【适用条件】债务重组适用特殊性处税务处理的条件包括：1.具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。2.企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。【管理服务】1.适用一般性税务处理的留存备查资料（1）以非货币资产清偿债务的，应保留当事各方签订的清偿债务的协议或合同，以及非货币资产公允价格确认的合法证据等。（2）债权转股权的，应保留当事各方签订的债权转股权协议或合同。（3）此外，企业（债权人）与债务人达成债务重组协议后，无法收回的应收、预付款项，可以作为坏账损失在计算应纳税所得额时扣除，确认损失的证据材料包括债务重组协议、债务人重组收益纳税情况说明等。2.适用特殊性税务处理应报送的资料（1）基本资料①重组各方应在该重组业务完成当年，办理企业所得税年度申报时，分别向各自主管税务机关报送《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》和其他申报资料。重组主导方申报后，其他当事方向其主管税务机关办理纳税申报。申报时还应附送重组主导方经主管税务机关受理的《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》（复印件）。②当事各方应在完成重组业务后的下一年度的企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面情况说明，以证明企业在重组后的连续12个月内，有关符合特殊性税务处理的条件未发生改变。③企业重组业务适用特殊性税务处理的，申报时，当事各方还应向主管税务机关提交重组前连续12个月内有无与该重组相关的其他股权、资产交易情况的说明，并说明这些交易与该重组是否构成分步交易，是否作为一项企业重组业务进行处理。（2）其他申报资料①债务重组的总体情况说明，包括债务重组方案、基本情况、债务重组所产生的应纳税所得额，并逐条说明债务重组的商业目的；以非货币资产清偿债务的，还应包括企业当年应纳税所得额情况；②清偿债务或债权转股权的合同（协议）或法院裁定书，需有权部门（包括内部和外部）批准的，应提供批准文件；③债权转股权的，提供相关股权评估报告或其他公允价值证明；以非货币资产清偿债务的，提供相关资产评估报告或其他公允价值证明；④重组前连续12个月内有无与该重组相关的其他股权、资产交易,与该重组是否构成分步交易、是否作为一项企业重组业务进行处理情况的说明；⑤重组当事各方一致选择特殊性税务处理并加盖当事各方公章的证明资料；⑥债权转股权的，还应提供工商管理部门等有权机关登记的相关企业股权变更事项的证明材料，以及债权人12个月内不转让所取得股权的承诺书；⑦按会计准则规定当期应确认资产（股权）转让损益的，应提供按税法规定核算的资产（股权）计税基础与按会计准则规定核算的相关资产（股权）账面价值的暂时性差异专项说明。【政策依据】1.《中华人民共和国企业所得税法》第二十条2.《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十五条3.《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）4.《国家税务总局关于发布<企业重组业务企业所得税管理办法>的公告》（国家税务总局公告2010年第4号）5.《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）6.《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》（国家税务总局公告2015年第48号）（三）股权收购【适用主体】所有企业【政策内容】1.股权收购的当事各方：收购方、转让方及被收购企业。2.股权收购的主导方：股权转让方。涉及两个或两个以上股权转让方，由转让被收购企业股权比例最大的一方作为主导方（转让股权比例相同的可协商确定主导方）。3.处理规定股权收购分为一般性税务处理与特殊性税务处理规定。（1）一般性税务处理规定转让方按规定确认股权转让所得或损失。收购方对取得的股权以其公允价值确定计税基础。被收购企业相关所得税事项原则上保持不变。（2）特殊性税务处理规定①转让方从收购方取得的对价中的股权支付部分暂不确认所得或损失，非股权支付部分应计算确认当期所得或损失。②收购方暂不确认股权支付部分的转让所得或损失，对取得的被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。若收购方支付的对价中包含非股权支付部分，该部分应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整被收购股权的计税基础。收购方、被收购方的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。【适用条件】股权收购适用特殊性处税务处理的条件包括：1.具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。2.收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的50%。3.企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。4.收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。5.企业重组中取得股权支付的原主要股东（指原持有转让企业或被收购企业20%以上股权的股东），在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。【管理服务】1.适用一般性税务处理的留存备查资料（1）当事各方所签订的股权收购、资产收购业务合同或协议；（2）相关股权、资产公允价值的合法证据。2.适用特殊性税务处理应报送的资料（1）基本资料①重组各方应在该重组业务完成当年，办理企业所得税年度申报时，分别向各自主管税务机关报送《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》和其他申报资料。重组主导方申报后，其他当事方向其主管税务机关办理纳税申报。申报时还应附送重组主导方经主管税务机关受理的《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》（复印件）。②当事各方应在完成重组业务后的下一年度的企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面情况说明，以证明企业在重组后的连续12个月内，有关符合特殊性税务处理的条件未发生改变。③企业重组业务适用特殊性税务处理的，申报时，当事各方还应向主管税务机关提交重组前连续12个月内有无与该重组相关的其他股权、资产交易情况的说明，并说明这些交易与该重组是否构成分步交易，是否作为一项企业重组业务进行处理。（2）其他申报资料①股权收购业务总体情况说明，包括股权收购方案、基本情况，并逐条说明股权收购的商业目的；②股权收购、资产收购业务合同(协议)，需有权部门（包括内部和外部）批准的，应提供批准文件；③相关股权评估报告或其他公允价值证明；④12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动、原主要股东不转让所取得股权的承诺书；⑤工商管理部门等有权机关登记的相关企业股权变更事项的证明材料；⑥重组当事各方一致选择特殊性税务处理并加盖当事各方公章的证明资料；⑦涉及非货币性资产支付的，应提供非货币性资产评估报告或其他公允价值证明；⑧重组前连续12个月内有无与该重组相关的其他股权、资产交易,与该重组是否构成分步交易、是否作为一项企业重组业务进行处理情况的说明；⑨按会计准则规定当期应确认资产（股权）转让损益的，应提供按税法规定核算的资产（股权）计税基础与按会计准则规定核算的相关资产（股权）账面价值的暂时性差异专项说明。【政策依据】1.《中华人民共和国企业所得税法》第二十条2.《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十五条3.《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）4.《国家税务总局关于发布<企业重组业务企业所得税管理办法>的公告》（国家税务总局公告2010年第4号）5.《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）6.《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》（国家税务总局公告2015年第48号）（四）资产收购【适用主体】所有企业【政策内容】1.资产收购的当事各方：收购方、转让方。2.资产收购的主导方：资产转让方。3.处理规定资产收购分为一般性税务处理与特殊性税务处理规定。（1）一般性税务处理规定转让方按规定确认资产转让所得或损失。收购方对取得的资产以其公允价值确定计税基础。（2）特殊性税务处理规定①转让方从受让方取得的对价中的股权支付部分暂不确认所得或损失，非股权支付部分应计算确认当期所得或损失。②收购方暂不确认股权支付部分的转让所得或损失，对取得的转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。若受让方支付的对价中包含非股权支付部分，该部分应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整被转让资产的计税基础。【适用条件】资产收购适用特殊性处税务处理的条件包括：1.具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。2.受让企业（收购方）所收购的资产不低于转让企业全部资产的50%3.企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。4.受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。5.企业重组中取得股权支付的原主要股东（指原持有转让企业或被收购企业20%以上股权的股东），在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。【管理服务】1.适用一般性税务处理的留存备查资料（1）当事各方所签订的股权收购、资产收购业务合同或协议；（2）相关股权、资产公允价值的合法证据。2.适用特殊性税务处理应报送的资料（1）基本资料①重组各方应在该重组业务完成当年，办理企业所得税年度申报时，分别向各自主管税务机关报送《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》和其他申报资料。重组主导方申报后，其他当事方向其主管税务机关办理纳税申报。申报时还应附送重组主导方经主管税务机关受理的《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》（复印件）。②当事各方应在完成重组业务后的下一年度的企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面情况说明，以证明企业在重组后的连续12个月内，有关符合特殊性税务处理的条件未发生改变。③企业重组业务适用特殊性税务处理的，申报时，当事各方还应向主管税务机关提交重组前连续12个月内有无与该重组相关的其他股权、资产交易情况的说明，并说明这些交易与该重组是否构成分步交易，是否作为一项企业重组业务进行处理。（2）其他申报资料①资产收购业务总体情况说明，包括资产收购方案、基本情况，并逐条说明资产收购的商业目的；②资产收购业务合同(协议)，需有权部门（包括内部和外部）批准的，应提供批准文件；③相关资产评估报告或其他公允价值证明；④被收购资产原计税基础的证明；⑤12个月内不改变资产原来的实质性经营活动、原主要股东不转让所取得股权的承诺书；⑥工商管理部门等有权机关登记的相关企业股权变更事项的证明材料；⑦重组当事各方一致选择特殊性税务处理并加盖当事各方公章的证明资料；⑧涉及非货币性资产支付的，应提供非货币性资产评估报告或其他公允价值证明；⑨重组前连续12个月内有无与该重组相关的其他股权、资产交易,与该重组是否构成分步交易、是否作为一项企业重组业务进行处理情况的说明；⑩按会计准则规定当期应确认资产（股权）转让损益的，应提供按税法规定核算的资产（股权）计税基础与按会计准则规定核算的相关资产（股权）账面价值的暂时性差异专项说明。【政策依据】1.《中华人民共和国企业所得税法》第二十条2.《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十五条3.《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）4.《国家税务总局关于发布<企业重组业务企业所得税管理办法>的公告》（国家税务总局公告2010年第4号）5.《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）6.《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》（国家税务总局公告2015年第48号）（五）企业合并【适用主体】所有企业【政策内容】1.企业合并的当事各方：合并企业、被合并企业、被合并企业股东。2.企业合并的主导方：被合并企业，涉及同一控制下多家被合并企业的，以净资产最大的一方为主导方。3.处理规定企业合并分为一般性税务处理与特殊性税务处理规定。（1）一般性税务处理规定合并企业按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。被合并企业按清算进行企业所得税处理。其亏损不得在合并方结转弥补。被合并企业股东按清算进行企业所得税处理。（2）特殊性税务处理规定①合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。②被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。③可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额（按税法规定剩余结转年限内，每年可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额）=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。④被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。⑤股权支付部分暂不确认有关资产的交易所得或损失。⑥非股权支付部分仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。【适用条件】企业合并适用特殊性处税务处理的条件包括：1.具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。2.企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。3.企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。4.企业重组中取得股权支付的原主要股东（指原持有转让企业或被收购企业20%以上股权的股东），在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。【管理服务】1.适用一般性税务处理的相关资料一般性税务处理规定中，被合并企业应当按清算进行所得税处理，在按规定报送《企业清算所得纳税申报表》时，还应同时附送以下资料：（1）企业合并的工商部门或其他政府部门的批准文件；（2）企业全部资产和负债的计税基础以及评估机构出具的资产评估报告；（3）企业债务处理或归属情况说明；（4）主管税务机关要求提供的其他资料证明。2.适用特殊性税务处理应报送的资料（1）基本资料①重组各方应在该重组业务完成当年，办理企业所得税年度申报时，分别向各自主管税务机关报送《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》和其他申报资料。重组主导方申报后，其他当事方向其主管税务机关办理纳税申报。申报时还应附送重组主导方经主管税务机关受理的《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》（复印件）。②当事各方应在完成重组业务后的下一年度的企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面情况说明，以证明企业在重组后的连续12个月内，有关符合特殊性税务处理的条件未发生改变。③企业重组业务适用特殊性税务处理的，申报时，当事各方还应向主管税务机关提交重组前连续12个月内有无与该重组相关的其他股权、资产交易情况的说明，并说明这些交易与该重组是否构成分步交易，是否作为一项企业重组业务进行处理。（2）其他申报资料①企业合并的总体情况说明，包括合并方案、基本情况，并逐条说明企业合并的商业目的；②企业合并协议或决议，需有权部门（包括内部和外部）批准的，应提供批准文件；③企业合并当事各方的股权关系说明，若属同一控制下且不需支付对价的合并，还需提供在企业合并前，参与合并各方受最终控制方的控制在12个月以上的证明材料；④被合并企业净资产、各单项资产和负债的账面价值和计税基础等相关资料；⑤12个月内不改变资产原来的实质性经营活动、原主要股东不转让所取得股权的承诺书；⑥工商管理部门等有权机关登记的相关企业股权变更事项的证明材料；⑦合并企业承继被合并企业相关所得税事项（包括尚未确认的资产损失、分期确认收入和尚未享受期满的税收优惠政策等）情况说明；⑧涉及可由合并企业弥补被合并企业亏损的，需要提供其合并日净资产公允价值证明材料及主管税务机关确认的亏损弥补情况说明；⑨重组当事各方一致选择特殊性税务处理并加盖当事各方公章的证明资料；⑩涉及非货币性资产支付的，应提供非货币性资产评估报告或其他公允价值证明；⑪重组前连续12个月内有无与该重组相关的其他股权、资产交易,与该重组是否构成分步交易、是否作为一项企业重组业务进行处理情况的说明；⑫按会计准则规定当期应确认资产（股权）转让损益的，应提供按税法规定核算的资产（股权）计税基础与按会计准则规定核算的相关资产（股权）账面价值的暂时性差异专项说明。【政策依据】1.《中华人民共和国企业所得税法》第二十条2.《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十五条3.《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）4.《国家税务总局关于发布<企业重组业务企业所得税管理办法>的公告》（国家税务总局公告2010年第4号）5.《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）6.《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》（国家税务总局公告2015年第48号）（六）企业分立【适用主体】所有企业【政策内容】1.企业分立的当事各方：分立企业、被分立企业、被分立企业股东。2.企业分立的主导方：被分立企业。3.处理规定企业分立分为一般性税务处理与特殊性税务处理规定。（1）一般性税务处理规定①被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。②分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。③被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。④被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。⑤企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。（2）特殊性税务处理规定①分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定。②被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。③被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。④被分立企业的股东取得分立企业的股权（以下简称“新股”）：A.如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（以下简称“旧股”），“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。B.如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。⑤股权支付暂不确认有关资产的交易所得或损失。⑥非股权支付额仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。【适用条件】企业分立适用特殊性处税务处理的条件包括：1.具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。2.企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。3.被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动4.企业重组中取得股权支付的原主要股东（指原持有转让企业或被收购企业20%以上股权的股东），在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。【管理服务】1.适用一般性税务处理的相关资料企业分立业务适用一般性税务处理情形的，被分立企业不再继续存在，应按规定进行清算。被分立企业在报送《企业清算所得纳税申报表》时，应附送以下资料：（1）企业分立的工商部门或其他政府部门的批准文件；（2）被分立企业全部资产的计税基础以及评估机构出具的资产评估报告；（3）企业债务处理或归属情况说明；（4）主管税务机关要求提供的其他资料证明。2.适用特殊性税务处理应报送的资料（1）基本资料①重组各方应在该重组业务完成当年，办理企业所得税年度申报时，分别向各自主管税务机关报送《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》和其他申报资料。重组主导方申报后，其他当事方向其主管税务机关办理纳税申报。申报时还应附送重组主导方经主管税务机关受理的《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》（复印件）。②当事各方应在完成重组业务后的下一年度的企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面情况说明，以证明企业在重组后的连续12个月内，有关符合特殊性税务处理的条件未发生改变。③企业重组业务适用特殊性税务处理的，申报时，当事各方还应向主管税务机关提交重组前连续12个月内有无与该重组相关的其他股权、资产交易情况的说明，并说明这些交易与该重组是否构成分步交易，是否作为一项企业重组业务进行处理。（2）其他申报资料①企业分立的总体情况说明，包括分立方案、基本情况，并逐条说明企业分立的商业目的；②被分立企业董事会、股东会(股东大会)关于企业分立的决议，需有权部门（包括内部和外部）批准的，应提供批准文件；③被分立企业的净资产、各单项资产和负债账面价值和计税基础等相关资料；④12个月内不改变资产原来的实质性经营活动、原主要股东不转让所取得股权的承诺书；⑤工商管理部门等有权机关认定的分立和被分立企业股东股权比例证明材料；分立后，分立和被分立企业工商营业执照复印件；⑥重组当事各方一致选择特殊性税务处理并加盖当事各方公章的证明资料；⑦涉及非货币性资产支付的，应提供非货币性资产评估报告或其他公允价值证明；⑧分立企业承继被分立企业所分立资产相关所得税事项（包括尚未确认的资产损失、分期确认收入和尚未享受期满的税收优惠政策等）情况说明；⑨若被分立企业尚有未超过法定弥补期限的亏损，应提供亏损弥补情况说明、被分立企业重组前净资产和分立资产公允价值的证明材料；⑩重组前连续12个月内有无与该重组相关的其他股权、资产交易,与该重组是否构成分步交易、是否作为一项企业重组业务进行处理情况的说明；⑪按会计准则规定当期应确认资产（股权）转让损益的，应提供按税法规定核算的资产（股权）计税基础与按会计准则规定核算的相关资产（股权）账面价值的暂时性差异专项说明。【政策依据】1.《中华人民共和国企业所得税法》第二十条2.《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十五条3.《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）4.《国家税务总局关于发布<企业重组业务企业所得税管理办法>的公告》（国家税务总局公告2010年第4号）5.《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）6.《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》（国家税务总局公告2015年第48号）（七）资产（股权）划转【适用主体】居民企业【政策内容】1.基本处理规定（1）资产（股权）划出方企业和划入方企业均不确认所得。（2）资产（股权）划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原账面净值（即原计税基础）确定。（3）资产（股权）划入方企业取得的被划转资产，应按其原账面净值（即原计税基础）计算折旧扣除。2.具体类型处理规定（1）100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产,母公司获得子公司100%的股权支付①母公司按增加长期股权投资处理，子公司按接受投资（包括资本公积，下同）处理。母公司获得子公司股权的计税基础以划转股权或资产的原计税基础确定。②若交易一方在股权或资产划转完成日后连续12个月内发生生产经营业务、公司性质、资产或股权结构等情况变化，致使股权或资产划转不再符合特殊性税务处理条件的（以下简称“不再符合特殊性处理条件的”），应当进行以下处理：母公司应按原划转完成时股权或资产的公允价值视同销售处理，并按公允价值确认取得长期股权投资的计税基础；子公司按公允价值确认划入股权或资产的计税基础。（2）100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产,母公司没有获得任何股权或非股权支付。①母公司按冲减实收资本（包括资本公积，下同）处理，子公司按接受投资处理。②若不再符合特殊性处理条件的，应当进行以下处理：母公司应按原划转完成时股权或资产的公允价值视同销售处理；子公司按公允价值确认划入股权或资产的计税基础。（3）100%直接控制的母子公司之间，子公司向母公司按账面净值划转其持有的股权或资产，子公司没有获得任何股权或非股权支付。①母公司按收回投资处理，或按接受投资处理，子公司按冲减实收资本处理。母公司应按被划转股权或资产的原计税基础，相应调减持有子公司股权的计税基础。②若不再符合特殊性处理条件的，应当进行以下处理：子公司应按原划转完成时股权或资产的公允价值视同销售处理；母公司应按撤回或减少投资进行处理。（4）受同一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之间，在母公司主导下，一家子公司向另一家子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，划出方没有获得任何股权或非股权支付。①划出方按冲减所有者权益处理，划入方按接受投资处理。②若不再符合特殊性处理条件的，应当进行以下处理：划出方应按原划转完成时股权或资产的公允价值视同销售处理；母公司根据交易情形和会计处理对划出方按分回股息进行处理，或者按撤回或减少投资进行处理，对划入方按以股权或资产的公允价值进行投资处理；划入方按接受母公司投资处理，以公允价值确认划入股权或资产的计税基础。3.企业接受划入资产的特殊规定（1）企业接收政府划入资产的企业所得税处理①县级以上人民政府（包括政府有关部门,下同）将国有资产明确以股权投资方式投入企业，企业应作为国家资本金（包括资本公积）处理。该项资产如为非货币性资产，应按政府确定的接收价值确定计税基础。②县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业，凡指定专门用途并按专项用途财政性资金有关规定进行管理的，企业可作为不征税收入进行企业所得税处理。其中，该项资产属于非货币性资产的，应按政府确定的接收价值计算不征税收入。县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业，属于上述项以外情形的，应按政府确定的接收价值计入当期收入总额计算缴纳企业所得税。政府没有确定接收价值的，按资产的公允价值计算确定应税收入。（2）企业接收股东划入资产的企业所得税处理①企业接收股东划入资产（包括股东赠予资产、上市公司在股权分置改革过程中接收原非流通股股东和新非流通股股东赠予的资产、股东放弃本企业的股权，下同），凡合同、协议约定作为资本金（包括资本公积）且在会计上已做实际处理的，不计入企业的收入总额，企业应按公允价值确定该项资产的计税基础。②企业接收股东划入资产，凡作为收入处理的，应按公允价值计入收入总额，计算缴纳企业所得税，同时按公允价值确定该项资产的计税基础。【适用条件】对100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间的资产划转，同时符合以下条件的，可选择采用特殊性税务处理：1.企业之间按账面净值划转股权或资产；2.具有合理商业目的；3.不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的；4.自股权或资产划转日（股权或资产划转协议或批复生效，且交易双方已进行会计处理的日期）起，连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动；5.划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益。【管理服务】1.适用特殊性税务处理应报送的资料包括：汇算清缴时，交易双方应分别向各自税务机关报送《居民企业资产（股权）划转特殊性税务处理申报表》与以下相关资料：（1）股权或资产划转总体情况说明，包括基本情况、划转方案等，并详细说明划转的商业目的；（2）交易双方或多方签订的股权或资产划转合同（协议），需有权部门（包括内部和外部）批准的，应提供批准文件；（3）被划转股权或资产账面净值和计税基础说明；（4）交易双方按账面净值划转股权或资产的说明（需附会计处理资料）；（5）交易双方均未在会计上确认损益的说明（需附会计处理资料）；（6）12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动的承诺书。2.交易双方应在股权或资产划转完成后的下一年度的企业所得税年度申报时，各自向主管税务机关提交书面情况说明，以证明被划转股权或资产自划转完成日后连续12个月内，没有改变原来的实质性经营活动。3.交易一方在股权或资产划转完成日后连续12个月内发生生产经营业务、公司性质、资产或股权结构等情况变化，致使股权或资产划转不再符合特殊性税务处理条件的，发生变化的交易一方应在情况发生变化的30日内报告其主管税务机关，同时书面通知另一方。另一方应在接到通知后30日内将有关变化报告其主管税务机关。【政策依据】1.《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）2.《国家税务总局关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第40号）（八）非货币性资产投资【适用主体】实行查账征收的居民企业【政策内容】1.实行查账征收的居民企业以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得，可自确认非货币性资产转让收入年度起不超过连续5个纳税年度的期间内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。非货币性资产，是指现金、银行存款、应收账款、应收票据以及准备持有至到期的债券投资等货币性资产以外的资产。2.企业以非货币性资产对外投资，其非货币性资产转让所得=非货币性资产评估公允价值-非货币性资产计税基础。3.投资企业取得的被投资企业的股权，应以非货币性资产的原计税成本为计税基础，加上每年确认的非货币性资产转让所得，逐年进行调整。4.被投资企业取得非货币性资产的计税基础，应按非货币性资产的公允价值确定。5.企业在对外投资5年内转让被投资企业股权或投资收回的，应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在转让股权或投资收回当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税；企业在计算股权转让所得时，可将股权的计税基础一次调整到位。6.企业在对外投资5年内注销的，应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在注销当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税。【适用条件】对外投资仅限于以非货币性资产出资设立新的居民企业，或将非货币性资产注入现存的居民企业。【管理服务】企业应将股权投资合同或协议、对外投资的非货币性资产（明细）公允价值评估确认报告、非货币性资产（明细）计税基础的情况说明、被投资企业设立或变更的工商部门证明材料等资料留存备查，并单独准确核算税法与会计差异情况。【政策依据】1.《财政部 国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税〔2014〕116号）2.《国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第33号）（九）技术成果投资入股【适用主体】实行查账征收的居民企业【政策内容】1.实行查账征收的居民企业以技术成果投资入股到境内居民企业，被投资企业支付的对价全部为股票（权）的，企业或可选择适用递延纳税优惠政策。选择技术成果投资入股递延纳税政策的，经向主管税务机关备案，投资入股当期可暂不纳税，允许递延至转让股权时，按股权转让收入减去技术成果原值和合理税费后的差额计算缴纳所得税。2.企业接受技术成果投资入股适用递延纳税政策的，允许被投资企业按技术成果投资入股时的评估值入账并在企业所得税前摊销扣除。【适用条件】被投资企业支付的对价须全部为股票（权）。【管理服务】企业适用递延纳税政策的，应在投资完成后首次预缴申报时，将相关内容填入《技术成果投资入股企业所得税递延纳税备案表》【政策依据】1.《财政部 国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税〔2016〕101号）2.《国家税务总局关于股权激励和技术入股所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第62号）（十）全民所有制企业公司制改制【适用主体】全民所有制企业【政策内容】全民所有制企业改制为国有独资公司或者国有全资子公司，属于“（一）法律形式改变”的情形的，改制中资产评估增值不计入应纳税所得额；资产的计税基础按其原有计税基础确定；资产增值部分的折旧或者摊销不得在税前扣除。【适用条件】仅适用于一个全民所有制企业整体改制为国有独资公司或者国有全资子公司的情形，即改制前后企业均为100%国家所有。【管理服务】全民所有制企业资产评估增值相关材料应由改制后的企业留存备查。【政策依据】《国家税务总局关于全民所有制企业公司制改制企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2017年第34号）二、增值税【适用主体】增值税纳税人【政策内容】1.纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。2.纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债经多次转让后，最终的受让方与劳动力接收方为同一单位和个人的，仍适用《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号）的相关规定，其中货物的多次转让行为均不征收增值税。资产的出让方需将资产重组方案等文件资料报其主管税务机关。3.增值税一般纳税人（以下称“原纳税人”）在资产重组过程中，将全部资产、负债和劳动力一并转让给其他增值税一般纳税人（以下称“新纳税人”），并按程序办理注销税务登记的，其在办理注销登记前尚未抵扣的进项税额可结转至新纳税人处继续抵扣。4.纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为，不征收增值税。【适用条件】1.通过合并、分立、出售、置换等方式进行资产重组。2.全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让。3.仅对资产重组过程中涉及的货物、不动产、土地使用权转让行为，不征收增值税；其他资产转让，应依法缴纳增值税。4.涉及增值税进项留抵税额转移的资产重组行为，重组企业双方均应为增值税一般纳税人。【管理服务】1.企业纳税人通过合并、分离两种方式进行资产重组的，要注意纳税人通过上述两种方式的资产重组行为，是否符合《公司法》对企业合并、分离的相关规定及要求。2.纳税人进行资产重组时，其转让的实物资产对应的债权、负债和劳动力等必须一并转让，三者缺一不可，否则不符合不征收增值税规定，应依法计算缴纳增值税。3.纳税人资产重组过程中，涉及增值税进项留抵税额转移的，原纳税人应按程序办理注销税务登记。原纳税人未按程序办理注销税务登记的，其增值税进项留抵税额不能转移至新纳税人。【政策依据】1.《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》 （国家税务总局公告2011年第13号）2.《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告 》（国家税务总局公告2013年第66号）3.《国家税务总局关于纳税人资产重组增值税留抵税额处理有关问题的公告》（国家税务总局公告2012年第55号）4.《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知 》（财税〔2016〕36号附件2）三、契税【适用主体】实施改制重组的企事业单位【政策内容】1.企业改制。企业按照《中华人民共和国公司法》有关规定整体改制，包括非公司制企业改制为有限责任公司或股份有限公司，有限责任公司变更为股份有限公司，股份有限公司变更为有限责任公司，原企业投资主体存续并在改制（变更）后的公司中所持股权（股份）比例超过75%，且改制（变更）后公司承继原企业权利、义务的，对改制（变更）后公司承受原企业土地、房屋权属，免征契税。2.事业单位改制。事业单位按照国家有关规定改制为企业，原投资主体存续并在改制后企业中出资（股权、股份）比例超过50%的，对改制后企业承受原事业单位土地、房屋权属，免征契税。3.公司合并。两个或两个以上的公司，依照法律规定、合同约定，合并为一个公司，且原投资主体存续的，对合并后公司承受原合并各方土地、房屋权属，免征契税。4.公司分立。公司依照法律规定、合同约定分立为两个或两个以上与原公司投资主体相同的公司，对分立后公司承受原公司土地、房屋权属，免征契税。5.企业破产。企业依照有关法律法规规定实施破产，债权人（包括破产企业职工）承受破产企业抵偿债务的土地、房屋权属，免征契税；对非债权人承受破产企业土地、房屋权属，凡按照《中华人民共和国劳动法》等国家有关法律法规政策妥善安置原企业全部职工规定，与原企业全部职工签订服务年限不少于三年的劳动用工合同的，对其承受所购企业土地、房屋权属，免征契税；与原企业超过30%的职工签订服务年限不少于三年的劳动用工合同的，减半征收契税。6.资产划转。对承受县级以上人民政府或国有资产管理部门按规定进行行政性调整、划转国有土地、房屋权属的单位，免征契税。同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转，免征契税。母公司以土地、房屋权属向其全资子公司增资，视同划转，免征契税。7.债权转股权。经国务院批准实施债权转股权的企业，对债权转股权后新设立的公司承受原企业的土地、房屋权属，免征契税。8.划拨用地出让或作价出资以出让方式或国家作价出资（入股）方式承受原改制重组企业、事业单位划拨用地的，不属上述规定的免税范围，对承受方应按规定征收契税。9.公司股权（股份）转让在股权（股份）转让中，单位、个人承受公司股权（股份），公司土地、房屋权属不发生转移，不征收契税。。【适用条件】1.企业改制。企业按照《中华人民共和国公司法》有关规定整体改制，原企业投资主体存续并在改制（变更）后的公司中所持股权（股份）比例超过75%，且改制（变更）后公司承继原企业权利、义务的。2.事业单位改制。事业单位按照国家有关规定改制为企业，原投资主体存续并在改制后企业中出资（股权、股份）比例超过50%的。3.公司合并。两个或两个以上的公司，依照法律规定、合同约定，合并为一个公司，且原投资主体存续。4.公司分立。公司依照法律规定、合同约定分立为两个或两个以上与原公司投资主体相同的公司。5.企业破产。企业依照有关法律法规规定实施破产，债权人（包括破产企业职工）承受破产企业抵偿债务的土地、房屋权属，免征契税；对非债权人承受破产企业土地、房屋权属，凡按照《中华人民共和国劳动法》等国家有关法律法规政策妥善安置原企业全部职工规定，与原企业全部职工签订服务年限不少于三年的劳动用工合同的，对其承受所购企业土地、房屋权属，免征契税；与原企业超过30%的职工签订服务年限不少于三年的劳动用工合同的，减半征收契税。6.资产划转。对承受县级以上人民政府或国有资产管理部门按规定进行行政性调整、划转国有土地、房屋权属的单位；同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转；母公司以土地、房屋权属向其全资子公司增资，视同划转，免征契税。。7.债权转股权。经国务院批准实施债权转股权的企业，对债权转股权后新设立的公司承受原企业的土地、房屋权属。8.其他（1）企业、公司，是指依照我国有关法律法规设立并在中国境内注册的企业、公司。（2）投资主体存续，是指原改制重组企业、事业单位的出资人必须存在于改制重组后的企业，出资人的出资比例可以发生变动。（3）投资主体相同，是指公司分立前后出资人不发生变动，出资人的出资比例可以发生变动。9.政策执行期限上述政策执行期限为自2021年1月1日起至2023年12月31日【管理服务】企业在提请享受上述契税优惠政策时，应向主管税务机关提交相关资料，包括：上级主管机关批准其改制、重组或董事会决议等证明材料；改制前后的投资情况的证明材料。【政策依据】《财政部、税务总局关于继续执行企业事业单位改制重组有关契税政策的公告》（ 财政部、税务总局公告2021年第17号）四、土地增值税【适用主体】实施改制重组活动的企业。【政策内容】1.企业整体改制暂不征土地增值税。企业按照《中华人民共和国公司法》有关规定整体改制，包括非公司制企业改制为有限责任公司或股份有限公司，有限责任公司变更为股份有限公司，股份有限公司变更为有限责任公司，对改制前的企业将国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下称房地产）转移、变更到改制后的企业，暂不征土地增值税。所称整体改制是指不改变原

○股份支付：妥善处理税会差异问题○发生转送股：个税计算口径要适配○持股平台：提前研判不确定性风险国家发展改革委最近召开深化国有企业混合所有制改革地方现场会，要求建立健全中长期激励机制，利用好骨干员工持股、上市公司股权激励、科技型企业股权和分红激励、超额利润分享等多种中长期激励工具。作为一种创新性的激励方式，股权激励正在被越来越多的企业使用。《中国企业家价值报告（2021）》显示，2020年A股国有控股上市公司股权激励公告量再创新高，达到65例，同比增长超两成。可以预见，随着国有企业混合所有制改革的进一步推进，股权激励将被更广泛地应用。实践中，股权激励有股票期权、股票增值权、限制性股票、股权奖励等多种模式，授予方式则主要有直接授予和通过持股平台间接授予两种。从税务角度看，不同的股权激励模式，不同的授予方式，适用不同的税务处理原则，企业操作不当，很可能会引发税务风险。对此，相关企业制定股权激励计划实施方案时，一定要提前深入考量税务处理问题，选对税务处理“打开方式”，莫让税务风险影响股权激励效应的发挥。股份支付：妥善处理税会差异问题◆核心提示◆对于换取职工服务的股份支付，会计处理原则和企业所得税税前扣除规定有明显差异，企业应妥善处理税会差异。股权激励实施过程中，常常涉及股份支付，具体的支付对象可能涉及企业职工、客户、供应商或引入的战略投资者等。而换取职工服务的股份支付，存在明显的税会差异，相关企业需要注意。对于换取职工服务的股份支付，在会计处理上，企业应在等待期内的每个资产负债表日，以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照权益工具在授予日的公允价值，计算成本或当期费用。而在企业所得税处理上，须严格按《国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第18号，以下简称“18号公告”）的规定进行——对股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件（即等待期）方可行权的，上市公司在等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除。在股权激励计划可行权后，上市公司方可根据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年上市公司工资、薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。◆典型案例◆A公司是一家上市公司，2019年实施股权激励计划，授予相关员工一定数量的限制性股票。这些限制性股票一年后分批解禁，最近一期解禁日期是2020年8月。A公司在2019年度企业所得税汇算清缴中，按照企业会计准则规定，计算公司该年度工资、薪金支出，并在企业所得税税前扣除。通过税收大数据，主管税务机关注到，A公司对外发布了限制性股票授予公告。经检查发现，A公司2019年度填报的《职工薪酬支出及纳税调整明细表》（A105050）中，股权激励“账载金额”与“税收金额”两个栏次金额相等。上市公司实施的股权激励计划，是参照《上市公司股权激励管理办法》（以下简称“《管理办法》”）制定的。《管理办法》要求，限制性股票授予日与首次解除限售日之间的间隔，不得少于12个月。2019年度企业所得税汇算清缴期间，A公司限制性股票尚处等待期，基于此，A公司根据企业会计准则计算确认的工资、薪金支出，按照18号公告的规定，不得在企业所得税税前扣除，数额上应进行纳税调增，然后在各批次解禁日所在年度，再进行企业所得税税前扣除。也就是说，2019年度企业所得税纳税申报时，A公司申报的股权激励计划相关支出，理应存在税会差异——而这与其实际申报数据不符。经税务机关辅导提醒，A公司进行了纳税调整。◆提示建议◆非上市公司虽不受《管理办法》的监管，但18号公告规定，如果非上市公司比照《管理办法》的规定建立职工股权激励计划，且在企业会计处理上，按我国企业会计准则的有关规定处理的，其股权激励计划有关企业所得税处理问题，可以按照18号公告规定执行。笔者认为，从实践看，非上市公司实施的股权激励计划在形式上日益与上市公司趋同。在此情况下，非上市公司进行股份支付，在计算当年企业所得税税前扣除的工资、薪金支出时，一般情况下也应存在税会差异。基于此，无论上市公司还是非上市公司，都需要高度重视股份支付中的税会差异处理。发生转送股：个税计算口径要适配◆核心提示◆上市公司以限制性股票方式进行股权激励的，在等待期内，可能会进行转送股等形式的权益分派。在进行个人所得税处理时，企业应准确把握股票的授予价格和解禁数量等计算口径。具体来说，企业应按照《国家税务总局关于股权激励有关个人所得税问题的通知》（国税函〔2009〕461号，以下简称“461号文件”）的规定，在计算个人所得税时，按照下列公式计算应纳税所得额：应纳税所得额=（股票登记日股票市价+本批次解禁股票当日市价）÷2×本批次解禁股票份数-被激励对象实际支付的资金总额×（本批次解禁股票份数÷被激励对象获取的限制性股票总份数）。◆典型案例◆上市公司B公司2018年9月发布公告称，将实施限制性股票计划，授予数量402万股，授予价格为每股5.2元，登记日市价为每股13.56元。2019年4月，B公司通过了资本公积转增股本的议案，以资本公积向全体股东每10股转增10股，限制性股票授予价格调整为每股2.6元。2019年10月，首批解锁30%限制性股票，解禁日当天收盘价为每股7.6元（已除权）。B公司计算员工个人所得税应纳税所得额＝（13.56＋7.6）÷2×402×30%－402×5.2×30%＝648.83（万元）。笔者认为，B公司计算该批次解禁限制性股票的个人所得税应纳税所得额时，存在偏差。具体来说，其在计算“本批次解禁股票份数”时，并未将解禁前送股股数包含在内，但“本批次解禁股票当日市价”却是送股后除权的价格，计算口径存在明显错配。限制性股票在限售期内孳生的转送股，会增加限制性股票的数量，与此同时，股票价格将相应做除权处理，但被激励对象所持有的限制性股票的市值，其实不会发生变化。而且上市公司一般也会在股权激励计划中，明确发生转送股时的相应处理。按照461号文件的政策意图，限制性股票在限售期内发生转送股的，应参照上市公司股权激励计划，对“股票登记日股票市价”及“被激励对象获取的限制性股票总份数”相应做除权处理，以保持计算口径一致性。实务中，有一种观点认为，“本批次解禁股票份数”不包含解禁前送股股数，此时，为实现计算口径适配，“本批次解禁股票当日市价”也应复权至送股前的股票价格。◆提示建议◆需要提醒的是，企业在进行转送股、实施限制性股票计划等事项时，务必注意税务处理的口径适配问题，不能盲目追求自身利益而忽视税务处理的原则和政策本意。据笔者了解，实践中有企业甚至有意通过“高转送股”（即高转送股票，指送红股或者转增股票的比例很大。——编者注）的方式，进行所谓的股权激励“节税筹划”，这可能引发更大的风险。持股平台：提前研判不确定性风险◆核心提示◆企业通过持股平台间接授予激励对象股权（票），具体应如何进行税务处理，实务中一直存在争议，企业应提前做好相关风险的研判。以持股平台为载体间接进行股权激励，在实务中越来越普遍。这种方式主要是由持股平台持有上市公司或新三板挂牌公司的相应股权，员工则作为持股平台的合伙人或股东，间接持有实施股权激励企业的股权。相较于直接进行股权激励，持股平台方式能够保持股权稳定，不会分散公司股权，便于大股东实施控制，激励对象人数也不受限制，能够满足监管部门要求。常见的持股平台主要有合伙企业和有限责任公司。其中，以合伙企业作为持股平台的形式，在实际操作中更为常见。目前，对于通过持股平台间接持有企业股权的股权激励，税务处理上存在争议。◆典型案例◆M公司是一家新三板挂牌企业，于2018年对公司12名核心员工实施股权激励计划。根据该计划，M公司设立了持股平台S合伙企业，并向S合伙企业定向增发股票，12名核心员工作为S合伙企业的有限合伙人，间接持有M公司股份。M公司参照18号公告的规定，按照行权时股票的公允价格与认购价格之间的差额和数量，作为工资、薪金支出进行企业所得税税前扣除。同时，参照《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税〔2016〕101号，以下称“101号文件”）的规定，因激励对象尚未转让股权，进行个人所得税递延纳税处理。然而，18号公告所称股权激励，是以本公司股票为标的，对其董事、监事、高级管理人员及其他员工等激励对象进行的长期性激励。此外，18号公告在定义限制性股票和股票期权时均提到，应由激励对象获得本公司股票或获得未来一定条件购买本公司股票的权利。根据18号公告的字面表述，激励对象须直接持有股权激励实施主体的股票，以持股平台作为载体，激励对象持有的股权并非“本公司股权”，而是持股平台股权。从这个角度来看，M公司的持股平台形式可能难以参照18号公告进行税前扣除。同时，在个人所得税处理上，101号文件规定，适用递延纳税政策的非上市公司股权激励，须满足一定的条件。其中包括激励标的应为境内居民企业的本公司股权。从这一规定来看，M公司作为非上市公司，其以持股平台作为载体实施的股权激励，可能也难以满足101号文件对适用递延纳税政策的条件要求。◆提示建议◆除了上述两项争议外，本案例中还有一个争议：M公司实施的股权激励计划，是否要在行权当期代扣代缴个人所得税？如果无法适用个人所得税递延纳税政策，那么，M公司这12名核心员工应该在行权时按照“工资、薪金所得”计算缴纳个人所得税，还是应该作为S合伙企业的合伙人，在持股期间适用“个体工商户生产经营所得”，待转让股权时适用“财产转让所得”计算缴纳个人所得税？目前尚无明确的处理规则。笔者认为，面对这些不确定性事项，必须考虑企业所得税和个人所得税的协同问题。从实践情况看，在企业所得税上，实务中的多数观点倾向于，M公司不应在企业所得税税前扣除其计算的工资、薪金支出。相应的，M公司按照“工资、薪金所得”进行个人所得税的扣缴，并无明确依据。在笔者看来，12名核心员工应作为S合伙企业合伙人，按照合伙企业的个人所得税规定，在持股期间按照“个体工商户生产经营所得”，在转让股权时按照“财产转让所得”，计算缴纳持股期间和股权转让环节的个人所得税。鉴于目前政策并未作出明确规定，笔者建议相关企业，在设立员工持股平台前，一定要提前考虑税务处理不确定性事项，及时与主管税务机关加强沟通。值得企业注意的是，股权激励的税务处理，一直是实务中的难点和热点问题，建议企业提前做好税务处理方案设计，准确理解相关政策，及时掌握政策变化，必要时主动与税务机关沟通确认，防控潜在税务风险，确保股权激励的税务处理“打开方式”正确。

对于境内关联企业间的无偿资金往来，在税收风险点上无非就是如下两方面：一、增值税视同销售的风险对于境内关联企业间的无偿资金往来，增值税存在视同销售的风险。这个问题，在《财政部 税务总局关于明确养老机构免征增值税等政策的通知》（财税〔2019〕20号）规定：自2019年2月1日至2020年12月31日，对企业集团内单位（含企业集团）之间的资金无偿借贷行为，免征增值税（该政策已经延期到2023年12月31日）。那风险点就是没有集团工商登记的，就要征收增值税。从政策规定来看，这也没话可说。所以，我们一般建议，企业还是做一个集团工商登记，省的老是扯这个麻烦。其实严格来看，即使没有集团工商登记，对于无偿资金往来不征收增值税也不会导致少交增值税行为。因为贷款服务在营改增后只是改了个名字，实际还是营业税的制度性安排。原先营业税下，无偿资金往来就不征收营业税。改了增值税，制度和营业税一样，保持营业税规定也不会存在税收风险，集团两个字就真的这么重要吗？二、企业所得税风险对于境内关联企业间无偿资金往来企业所得税风险，一直就是大家孜孜不倦地关注的，这里有如下三个层次：1、如果A公司的资金是对外借来的，需要支付利息，A公司如果将资金无偿借给关联企业B，没有收取利息。此时，一般税务机关的处理方法是认为，A公司既然没有收取B企业利息，则其支付的资金利息支出属于与取得应税收入无关的支出，不能在企业所得税税前扣除。这个做法呢，从《企业所得税法实施条例》大的原则来看，也说得过去，企业应该要注意这方面问题。但实际上，从这个角度入手，最后也仅仅是补了增值税而已，对于企业所得税而言，实际从国家整体来看，即使不调整，在很多情况下并没有任何损失。2、那如果我A公司借给关联企业的钱不是对外借来的，而就是我自有资金呢？比如，A公司是上市公司，其上市募集了资金转给其全资子公司B用于募投项目建设。此时，你税务机关发现A公司和B公司之间无偿资金往来如何处理呢？这里，部分税务机关就用第二招，按关联交易特别调整处理。但是，根据《国家税务总局关于发布<特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法>的公告》（国家税务总局公告2017年第6号）：“第三十八条 实际税负相同的境内关联方之间的交易，只要该交易没有直接或者间接导致国家总体税收收入的减少，原则上不作特别纳税调整。”有这条规定在，阻碍了部分基层税务机关简单的调整方法。但是，如果存在A公司是盈利的，B公司是亏损的，则似乎存在税负差，部分基层税务机关又找到了理由，此时就必须调整。当然了，这种调整，后期B企业5年内只要有足够盈利能弥补亏损，税务机关这种操作只是提前交了一点税，后期还是能补回来。3、如果我A公司钱不是外借的，且A公司和关联企业B公司之间就没有税负差呢，你税务机关又怎么办？据说有人又给税务机关出了一个新点子，企业所得税我不按关联交易处理，而按视同销售处理，不就可以征你的税了吗？你看企业还有什么理由。这真是斗智斗勇，防不胜防。看上去用视同销售很有道理啊，你无偿提供贷款服务啊。但是，你转念一想，好像总有哪儿不对。根据《企业所得税法实施条例》第二十五条 企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。这里，A公司将资金无偿借给关联企业B，既不是捐赠、也不是偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配，这哪里套的上企业所得税的视同销售的规定呢？所谓企业所得税视同销售，是指你把劳务先按市场价格提供，获得现金后再用于新的用途形成费用、支出或分配。这里，A公司把资金无偿给关联企业用，哪里属于《企业所得税法实施条例》第二十五条视同销售的规定呢？说句实话，即使存在税负差，哪有多少企业会刻意用这个无偿资金往来去逃避税呢？很多都属于企业正常的经营业务行为，集团资金池业务、房地产企业间的无偿资金往来，很多这些都有合理的商业目的、经营实际和行业特征所决定的。很多企业就没有通过无偿资金往来去逃、避税的动机。同时，考虑到中国企业融资难、融资贵的现状，有些关联企业之间的资金往来也是迫不得已的。而且，从总体来看，境内关联企业间的无偿资金往来没有导致国家税款出现损失。所以，我们认为，税务机关对于境内关联企业间无偿资金往来问题，应该有更加包容的态度，没必要不断的去推送这个风险：其一，这个推送涉及面广，补税金额往往也不大，但对企业正常资金使用行为增加干扰，既增加企业负担，也导致税企矛盾；其二，即使年年推、天天推，你也改变不了90%以上的中国企业存在的无偿资金往来问题，说明这个现象的存在有合理性。税制应该去响应这样的合理性，而非强制干预，且这种行为在整体上又不会导致国家税款大量流失；其三，通过大数据深挖更有价值的风险点，而非停留在这些面上问题，比如对于单位和股东、其他个人无偿资金往来的个人所得税问题进行重点监控；比如对于审计署都发现的，高收入个人通过和企业恶意转移财产，逃避个税进行风险点推送更有警示意义和实际价值。

老王持有甲公司10%的股份，2016年6月20号，平价将这10%的股份转让给乙公司，办理股权变更登记手续后三日后，乙公司便将该股份以高于买入价五倍的价格转让给了丙公司，完成股权变更登记手续后不久乙公司注销。税务稽查局接到举报，对老王的股权交易进行了检查。老王辩解称自己转让给乙公司的股权没挣一分钱，当时多少钱得到的，就多少钱转让的，个人没有所得，因此也不存在缴纳税款的问题。稽查人员认为，老王将股权平价转让给乙公司，而乙公司以高于转让价五倍的价格转让给丙公司，因此，老王的股权转让价格明显偏低，按《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》的规定，税务机关有权核定征收。老王说，的确，我是以平价转让的，但是按税法规定，只要有合理的理由，平价转让也是可以的。我之所以平价转让给甲公司，是因为我持有甲公司70%的股权，换句话说，我是甲公司的实际控制人，我把股权平价转让给我自己的公司，应该算是合理的理由吧？稽查人员说，按《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》第十三条的规定， “符合下列条件之一的股权转让收入明显偏低，视为有正当理由：（一）能出具有效文件，证明被投资企业因国家政策调整，生产经营受到重大影响，导致低价转让股权；（二）继承或将股权转让给其能提供具有法律效力身份关系证明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；（三）相关法律、政府文件或企业章程规定，并有相关资料充分证明转让价格合理且真实的本企业员工持有的不能对外转让股权的内部转让；（四）股权转让双方能够提供有效证据证明其合理性的其他合理情形。”听了稽查人员的回答，老王说，如果你们认为不符合平价转让的条件，那你爱核定就核定吧。同时用挑衅的眼光又对稽查人员说，我也懂一点税法，按《税收征管法》以及国税函[2004]1199号的规定，对我老王，你们只能追缴税款，不能加收滞纳金，也不能罚款。而对没有履行代扣代缴义务的乙公司，按规定你们可以罚款，但乙公司已经注销，不存在了，所以想罚也罚不了了。在这场游戏中，我免费使用税款这么长时间，也应算是个赢家。稽查人员对于老王的自以为是嗤之以鼻。接着问老王，《个人所得税法》有特别纳税调整的规定你知道吗？老王说什么叫特别纳税调整？稽查人员说，你控股了甲公司，所以，你和甲公司是关联关系，那么对于关联关系交易价格明显偏低，依据《个人所得税法》第八条特别纳税调整的规定，税务机关有权进行特别纳税调整，对特别纳税调整征收的税款，虽然不能加收滞纳金，但却可以加收税收利息。老王一听，得意之色顿时飞到了九霄云外。（本故事纯属虚构，若有雷同，实属巧合。）