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合伙制股权投资基金-企业合伙人所得税问题处理探讨
当前合伙制股权投资基金成为私募股权投资基金的主流。合伙制股权基金一般采取有限合伙企业的形式,通常由专业的管理者(GP)充当普通合伙人,由投资者(LP)充当有限合伙人。但由于当前的税收政策与合伙制股权基金的实务存在一定的脱节,对于合伙制股权投资基金中企业合伙人的所得税处理实务操作中企业合伙人都有各有不同的理解,在不同理解下进行的财税处理可能隐藏着巨大的税务风险。本文将结合一个目前比较典型的合伙协议收益的分配条款、企业合伙人的会计处理、当前税收政策的规定等,来分析企业合伙人不同处理方式下存在的税务问题。一、典型的股权投资合伙协议的分配条款首先,我们看一段典型的合伙协议的分配条款项目投资所取得的收益及退出所得包括但不限于股息、红利、被投资企业预分配现金、项目投资的转让所得、项目退出所得、被投资企业清算所得或其他基于项目投资取得的所有收入。项目投资收益扣除应向执行事务合伙人支付而尚未支付的管理费及应由有限合伙企业承担的费用后为可分配现金收入。可分配现金收入应在其到账后的 30 日内按照下列原则和顺序向全体出资合伙人进行分配:(1) 第一轮分配:如有可分配现金收入,向有限合伙人按照实缴出资比例分配,直至该等分配额使得有限合伙人取得其在该分配时点全部累计实缴出资额;(2) 第二轮分配:如第一轮分配有剩余,向有限合伙人按照实缴出资比例分配,直至该等分配额使得有限合伙人取得其在该分配时点全部累计实缴出资额的 6%(以年度复利计算,从相应出资到账之日起算到该等金额分配给该有限合伙人之日截止);(3) 第三轮分配:如第二轮分配有剩余,向普通合伙人分配,直至普通合伙人取得其在该分配时点全部累计实缴出资额;(4) 第四轮分配:如第三轮分配有剩余,向普通合伙人分配,直至普通合伙人取得其在该分配时点全部累计出资额的 6%(以年度复利计算,从相应出资到账之日起算到该等金额分配给普通合伙人之日截止);(5) 第五轮分配:如第四轮分配有剩余,则在有限合伙人(有限合伙人之间按照实缴出资比例分配)和普通合伙人之间按照 80%:20%分配(80%归有限合伙人、20%归普通合伙人)按照上面的分配顺序,首先返还有限合伙人之累计实缴资本;其次支付有限合伙人优先回报;再次按照有限合伙人优先回报的约定比例向管理人及普通合伙人分配弥补回报;最后,剩余收益在有限合伙人和普通合伙人之间分配。二、会计处理财务上对于合伙制股权投资基金的会计处理目前尚无明确规定,对于企业从合伙企业收到的分配所得,财务上可能无法区分收益的性质,实际操作中财务核算一般以有限合伙协议约定为基础,并根据基金分配时所提供的相关材料分别进行核算。笔者了解到实务中存在两种账务处理方式。处理方式一、将项目投资期间取得的收益,无论是收回的红利、股息还是转让所得等其他收益,均先冲减基金的投资成本,待本金全部收回后再确认投资收益;处理方式二、将持有期间取得的红利、股息收益,计入投资收益,收回的其他收益冲减投资成本,等本金全部收回后,再确认投资收益。三、税务风险合伙制私募股权基金作为合伙企业,按照财税[2008]159号规定,合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则。企业合伙人按照合伙协议约定的分配比例或协商确定的分配比例计算应纳税所得额。企业合伙人如果将账面确认的投资收益直接作为税务上应分得的应纳税所得额,税会在确认时间和确认金额上都存在差异。按照财务处理方式一,税会差异金额更大,相当于前期所得全部用于冲回实缴出资,合伙企业账面也先冲减长期股权投资,这样在把所有合伙人的实缴出资归还完之前,所有的投资方都不需要缴纳所得税。实务中还是有较多的企业合伙人采用这样的税务处理,但是这种模式蕴藏很大的税务风险。合伙企业的“先分后税”中的“分”指的是“应分”,分配的也不是合伙企业账上的利润,而是合伙企业的经计算后的“应纳税所得额”。即便合伙企业不实际向合伙人分配所得,合伙人也需要就以其分配比例对应计算的可取得的生产经营所得计算缴纳所得税。所得税的处理不受财务核算方式影响。(1)根据财税[2000]91号“第五条 个人独资企业的投资者以全部生产经营所得为应纳税所得额;合伙企业的投资者按照合伙企业的全部生产经营所得和合伙协议约定的分配比例确定应纳税所得额,合伙协议没有约定分配比例的,以全部生产经营所得和合伙人数量平均计算每个投资者的应纳税所得额。前款所称生产经营所得,包括企业分配给投资者个人的所得和企业当年留存的所得(利润)。”(2)财税[2008]159号“ 三、合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则。具体应纳税所得额的计算按照《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》(财税[2000]91号)及《财政部 国家税务总局关于调整个体工商户个人独资企业和合伙企业个人所得税税前扣除标准有关问题的通知》(财税[2008]65号)的有关规定执行。五、合伙企业的合伙人是法人和其他组织的,合伙人在计算其缴纳企业所得税时,不得用合伙企业的亏损抵减其盈利。”所以笔者认为,全部成本冲减完毕再确认收益,会直接导致该年度的应纳税所得额少计,从而导致收益延迟确认。所以按照现行的税收规定,合伙企业无法通过分配方式的安排来推迟纳税,比如上面举例的条款,虽然前期分配的都是实缴出资返还,但是只要合伙企业应纳税所得额大于0,企业合伙人都是需要按照相应的比例计缴所得税。即使合伙企业实际没有分配、企业合伙人账面也未确认投资收益,但如果合伙企业应纳税所得额大于0,企业合伙人对应分得的应纳税所得额需进行纳税调增。后期实际分配,如果跨年度,企业合伙人对前期做纳税调增的金额作纳税调减。四、企业所得税汇算清缴时的税务调整方式在实务操作中,作为企业合伙人在汇算清缴时,如果被投资的合伙企业没有实际进行分配,根据税收规定,需要按照当年度合伙企业的应纳税所得额计算当年度可以分配的金额来进行纳税调整增加。合伙企业大多也未经审计,且我们无法取得合伙企业当年度的应纳税所得额的数据,所以在纳税调整时,我们只能根据未经审计的利润总额简单考虑公允价值变动损益及资产减值损失等会税差异后的数据,按照投资比例来计算确认应纳税所得额。但这种计算方式首先因为不能准确地获取被投资合伙企业当年度的应纳税所得额,导致计算结果不准确;其次对于合伙企业将企业合伙人的资金做定向投资的,企业合伙人在每个投资项目中的投资比例不相同实际收益也不同,但在无法获取每个项目投资收益分配协议及当年度分项目投资收益的情况下,计算应纳税所得额时,只能直接参照合伙协议中约定的分配比例,但显然结果与真实情况相距甚远。五、建议笔者认为在目前情况下,税法明确规定应按照合伙企业当年度的应纳税所得额以及合伙协议等其他投资协议约定的分配比例计算各企业合伙人所得,如果当年度实际分配的金额与分得的应纳税所得额有差异,在税务上应该确认为企业合伙人对有限合伙企业的往来款。对于实际分配所得,企业合伙人账面可能将部分所得冲减对合伙企业的投资本金,但笔者认为没有通过减资或注销程序直接冲减本金的操作构成税会差异,税务上应做好台账管理。另外在规范股权投资有限合伙企业应纳税所得额的层面上,如果总局能出台一项规定,要求合伙企业每个纳税年度出具一份提交给企业合伙人的应纳税所得额计算报告,并根据合伙企业合伙协议及投资分配协议等资料确认各企业合伙人真实所得,以便企业合伙人真实确认当年度从合伙企业应分得的应纳税所得额,进一步理清实际的资金分配和应分的应纳税所得税之间的差异原因及差异结果,便能督促企业合伙人做好相关台账,有效控制税收风险。声明:欢迎访问税智星,我们的优质税务快讯及研究文章主要来源于国家税务总局、国家税务总局12366纳税服务平台、财政部、南方都市报、哈佛商业评论、经济观察报、财经杂志、新浪财经、腾讯财经、普华永道、德勤、毕马威、安永、中国税务报、北京税务、山东税务、上海税务等网站及公众号,如需转载,请注明来源。
行业资讯 发布日期:2021-03-03 -
管控银行业税务风险,重庆税局用了啥方法?
“两单速审”,就是通过审查“非接触式风险分析资料清单”和“接触式风险应对资料清单”获取银行的相关资料,快速识别其存在的税务风险,并提出可以有效应对风险的管理方法,特别适用于识别银行业增值税及其相关附加税费、印花税等税种的税务风险。该工作法聚焦金融机构除纳税申报表、财务报表以外的其他涉税资料,以数据分析为着力点,精准识别其税务风险。银行业税务风险管理,是全国千户集团税务风险管理的工作重点之一,具有数据获取难度大、业务集中度高、专业性强、涉及政策众多、难以及时发现等特点。为了有效管控银行业税务风险,国家税务总局重庆市税务局第一税务分局根据税务总局发布的《千户集团税收风险分析应对工作指引》,结合实践不断总结,形成了银行业“两单速审”工作法。该工作法聚焦金融机构除纳税申报表、财务报表以外的其他涉税资料,以数据分析为着力点,结合金融机构内部控制设计思路,在精准发现其存在的税务风险的同时,提高了税企交流的效率。概念:何为“两单速审”工作法?所谓“两单速审”,就是通过审查“非接触式风险分析资料清单”和“接触式风险应对资料清单”获取银行的相关资料,快速识别其存在的税务风险,并提出可以有效应对风险的管理方法,特别适用于识别银行业增值税及其相关附加税费、印花税等税种的税务风险。“非接触式风险分析资料清单”主要包括特殊行业准备金计算底稿、增值税价税分离规则、1104监管报表和自有资金投资明细等28项资料,需要企业提前提供给税务机关;“接触式风险应对资料清单”主要包括监管处罚文书、存款保险费核定文件和税前损失扣除备查资料等24项资料,供税务机关现场查阅。两份清单梳理出风险分析所需的数据资料,且具有普遍适用性,有效解决了税务机关难以获取银行数据账套的问题。2019年,重庆市税务局第一税务分局通过“两单速审”工作法,对总部设在重庆市的A银行开展税务风险排查工作。A银行总行财务负责人说,两个清单中的内容绝大部分是现成的资料,这样的资料提供方式兼顾了商业保密和工作便利,税务人员到银行的次数减少了,发现的税务问题却更精准了。据统计,在“两单速审”工作法启动之前,税务机关识别、分析一家省级银行税务风险时,提取资料的次数大约为6次,实地核查时间大致需要22个工作日。开展“两单速审”工作法后,这两项数据分别缩减至2次和10个工作日,纳税人满意度大幅提升。“两单速审”工作法开展三年多的时间,重庆市税务局第一税务分局完成了对334户银行业金融机构的风险排查工作,入库税款及滞纳金约2.2亿元。值得一提的是,税务机关在风险排查过程中,发现银行以前年度普遍存在虚假委托贷款利息收入未确认增值税、票据直贴现未全额缴纳增值税、信贷资产证券化利息收入未缴增值税等共性问题,并向税政部门报送相关的政策建议书,推动解决银行业同类政策问题,统一了执行口径。实操:“两单速审”工作法怎么用?“两单速审”工作法以数据分析为基础,主要分为两个阶段——结合“非接触式风险分析资料清单”开展综合风险分析,结合“接触式风险应对资料清单”开展实地核查。以B银行为例,2019年,重庆市税务局第一税务分局接到税务总局下发的任务,就B银行涉及的17个税务风险点开展风险应对工作。据了解,工作团队借助“两单速审”工作法,排除14个潜在风险点,新发现并确认风险点6个,入库税款和滞纳金近亿元。在综合风险分析阶段,工作团队将“非接触式风险分析资料清单”发至B银行,全面获取银行的会计数据、监管数据和业务数据等,主要分析B银行在总体经营层面和涉税风控方面存在的风险。具体而言,工作团队对财务报表、科目余额表、存贷比、资本充足率、不良贷款率和贷款五级分类情况进行趋势分析和结构分析,发现B银行存款规模极高,但存贷比率处于行业中游水平;中间业务收入和自有资金投资收益是B银行主要利润来源,不良率小幅度上升,工作团队据此判断:贷款损失准备金的计提和自有资金投资收益,将成为下一步风险排查的重要领域。工作团队通过深入分析B银行的各项基础数据、财务数据等还原其各项业务,据此判断B银行可能存在的税务风险。比如,通过分析会计科目使用说明、会计核算办法、会计报表、价税分离规则和进项税额转出底稿等数据,发现B银行的增值税价税分离规则存在缺陷,自有资金投资利息收入、财政补贴收入等的价税分离工作是人工完成,带有一定随意性,导致其增值税进项税额转出不足;通过分析企业所得税申报表和科目余额表等数据,发现B银行党建经费未按实际情况税前扣除。第一阶段的综合风险分析结束后,工作团队针对B银行的情况形成24项标准资料和6项风险分析指向性资料,并在实地核查前一周,告知B银行准备“接触式风险应对资料清单”的相关资料。实地核查阶段,工作团队首先同B银行相关负责人进行了面对面交流,详细了解其财务核算过程、准备金计算流程等情况,核实上一阶段发现的增值税进项税额转出风险、财政补贴增值税风险、固定资产加速折旧风险和党建经费税前扣除不合规风险等问题,确认这些问题是否构成税务风险。此后,工作团队认真审阅了B银行的“接触式风险应对资料清单”,深入判断其存在的税务风险。比如,在审阅会议费列支凭证时,发现其中列支了大量餐饮发票,超出正常标准。经过进一步沟通,B银行相关负责人承认,部分面向客户召开的营销会议本应列入业务招待费中,但实际列支到了会议费中,存在企业所得税纳税调增不足的问题。提醒:具体实践中需要注意啥?笔者在实践中发现,“两单速审”工作法具有高效、精准等优势,但是要想充分发挥这一工作法的作用,还需要注意几个问题。注重宏观分析,从整体层面确定风险分析方向。在综合风险分析阶段,要重点关注银行企业资产、负债、成本和利润的趋势分析、结构性分析,以“主要资产在哪,风险在哪;主要利润在哪,风险在哪;主要投资在哪,风险在哪”的思路,根据不同银行的经营特点,确定其税务风险分析的方向。多指标、多数据相互印证,提升风险分析的准确性和指向性。“两单速审”工作法的核心是数据分析,在数据分析过程中要重点关注银行税务数据与其内部数据、监管数据的勾稽关系和一致性,同时注意相关数据是否符合内控逻辑,避免单一性分析,以提高数据分析的质效。充分借助第三方力量,利用外部信息打开突破口。在调查银行的重大涉税经营事项时,可以充分借助行业监管、司法、财政、审计和国资等部门已经出具的生效文书、报表,并深入了解监管法律法规对银行经营活动合理性的界定,借助第三方力量做好税务风险分析工作。声明:欢迎访问税智星,我们的优质税务快讯及研究文章主要来源于国家税务总局、国家税务总局12366纳税服务平台、财政部、南方都市报、哈佛商业评论、经济观察报、财经杂志、新浪财经、腾讯财经、普华永道、德勤、毕马威、安永、中国税务报、北京税务、山东税务、上海税务等网站及公众号,如需转载,请注明来源。
行业资讯 发布日期:2021-03-03 -
披着股权外衣的债权投资的税务分析
现金流是房企的血液,融资则是房企输血的最重要来源。在监管日趋严格的大势下,债权资金越来越难以导入地产开发项目,为了规避金融监管政策,债权资金面貌逐渐修饰地难见真容,以致于从表观来看,已经与真实的权益投入无甚差别。本文将以一个案例来剖析股权外衣之下的债权投资的税务问题。 甲公司是一个房地产开发项目公司,A公司与B公司是甲公司的原股东,A公司与B公司实收股本分别为1.5亿元、4.5亿元,合计股本6亿元,持股比例分别为25%、75%,无股权溢价资本公积。甲公司名下只有一块若干年前获取的土地,目前已经产生巨额增值。 甲公司因项目开发需要,需要引入私募基金C公司。因金融监管限制,C公司只能对甲公司进行形式上的权益性投资,C公司拟投资(借款)40亿元,要求到手年化收益(利息)8%,预计投资期间为2.5年。 C公司拟增资甲公司,增资前甲公司股权估值60亿元(主要是土地的增值导致),因此增资后甲公司股权价值=60+40=100亿元。此次增资为公允增资,则增值后C公司持股比例=40/100=40%,C公司股本=6/(1-40%)*40%=4亿元,C公司增资导致甲公司产生资本公积=40-4=36亿元(此处需要特别说明的是这36亿元本非专属于股东C,增资后形成甲公司所拥有的资产,归属A、B、C所有股东)。增资完成后,A、B股权分别稀释为15%(=1.5/(4+6))、45%(假设股东间未有特殊安排)。 2.5年后甲公司完成项目开发及销售,可分配税后利润为75亿元,利润分配完毕后项目股权估值为46亿元。假设C公司通过将持有的甲公司40%股权转让给A、B公司实现退出,则C公司股权转让收入=46*40%=18.4亿元。C公司投资(借款)本金为40亿元,承诺到手收益=40*8%*2.5=8亿元,则C公司连本带利应收回=40+8=48亿元,除去股转收入18.4亿元,还应从甲公司取得分红=48-18.4=29.6亿元,C公司分红比例=29.6/75=39.5%,与持股比例相差不大(可事先通过预测安排)。C公司名义股权投资损失=18.4-40=-21.6亿元,产生所得税抵税利益=21.6*25%=5.4亿元(假设C公司可以在合理期限内予以弥补)。则C公司投资净收益=8+5.4=13.4亿元,对项目公司而言C公司的投资(借款)实际利率=13.4/(1-25%)/40/2.5=17.87%,是名义利率8%的2倍有余。 显然上述交易架构无法全部满足现有企业所得税明股实债的5个条件(如被投资企业需要赎回投资或者偿还本金等),因此C公司取得的净收益无法按照利息支出在甲公司税前扣除。 A公司、B公司从甲公司应取得分红各自为:A公司取得分红=(75-29.6)*25%=11.35亿元,B公司取得分红=(75-29.6)*75%=34.05亿元。 假设A、B公司按股权结构收购C公司股权,则A公司收购股权比例=40%*25%=10%,收购后A公司持股比例=10%+15%=25%,A公司收购对价=46*10%=4.6亿元,收购后A公司持有甲公司25%股权的投资成本=1.5+4.6=6.1亿元。则B公司收购股权比例=40%*75%=30%,收购后B公司持股比例=30%+45%=75%,B公司收购对价=46*30%=13.8亿元,收购后B公司持有甲公司75%股权的投资成本=4.5+13.8=18.3亿元。收购后A、B公司股权结构恢复初始状态,即25%:75%。 A公司与B公司净收益计算如下:A公司总投入=6.1亿元,A公司应交所得税=(46*25%-6.1)*25%=1.35亿元,A公司净收益=11.35+46*25%-1.35-6.1=15.4亿元;B公司总投入=18.3亿元,A公司应交所得税=(46*75%-18.3)*25%=4.05亿元,A公司净收益=34.05+46*75%-4.05-18.3=46.2亿元;A+B合计净收益=15.4+46.2=61.6亿元。 现在通过效果替代法,验证C公司的投资(借款)实际利率。A+B合计净收益61.6亿元,则甲公司税后净利润应减少=75-61.6亿元=13.4亿元(假设利息全额可所得税税前扣除),对应应增加税前利息=13.4/(1-25%)=17.87亿元,因此C公司的投资(借款)实际利率=17.87/40/2.5=17.87%,验证无误。此时C公司到手净收益=17.87*(1-25%)=13.4=8+5.4,验证无误。 再来看看,两种情形下的企业所得税转移效应:明股实债下,项目公司所得税=75/(1-25%)*25%=25亿元,A+B所得税=1.35+4.05=5.4亿元,C公司获得所得税抵税预期利益=5.4亿元,整个交易系统所得税=25+5.4-5.4=25亿元。转换为纯借贷融资,项目公司所得税=61.6/(1-25%)*25%=20.53亿元,A+B所得税=0(分红免税),C公司所得税=17.87*25%=4.47元,整个交易系统所得税=20.53+0+4.47=25亿元,与原先保持一致,也印证了一个原理,即通常的交易安排一般不会改变所得税总额,只会导致交易系统内部税负分担的差异或纳税时间的差异。当然本例中做了很多简化,比如没有考虑不同交易安排下,增值税、土增税、印花税等其他税种的可能差异,也没有考虑利息不能全额税前扣除的可能性。
行业资讯 发布日期:2021-03-02 -
税总解答个人所得税综合所得年度汇算政策之境外所得的8个问题
1. 已在境外缴纳的个人所得税税额具体指什么?答:已在境外缴纳的个人所得税税额,是指居民个人来源于中国境外的所得,依照该所得来源国家(地区)的法律应当缴纳并且实际已经缴纳的所得税税额。2. 如何判断一笔收入是不是属于境外所得?答:个人如果取得以下类别收入,就属于境外所得:一是因任职、受雇、履约等在中国境外提供劳务取得的所得,比如张先生被单位派遣至德国工作2年,在德国工作期间取得的工资薪金;二是中国境外企业以及其他组织支付且负担的稿酬所得,比如李先生在英国某权威期刊上发表学术论文,该期刊支付给李先生的稿酬;三是许可各种特许权在中国境外使用而取得的所得,比如赵先生持有某项专利技术,允许自己的专利权在加拿大使用而取得的特许权使用费;四是在中国境外从事生产、经营活动而取得的与生产、经营活动相关的所得,比如周女士从在美国从事的经营活动取得的经营所得;五是从中国境外企业、其他组织以及非居民个人取得的利息、股息、红利所得,比如宋先生持有马来西亚某企业股份,从该企业取得的股息、红利;六是将财产出租给承租人在中国境外使用而取得的所得,比如杨先生将其汽车出租给另一人在新加坡使用而取得的租金;七是转让位于中国境外的不动产,转让对中国境外企业以及其他组织投资形成的股票、股权以及其他权益性资产或者在中国境外转让其他财产取得的所得,比如郑先生转让其持有的荷兰企业股权取得的财产转让收入;八是中国境外企业、其他组织以及非居民个人支付且负担的偶然所得,比如韩女士在美国买体育彩票中奖取得的奖金;九是财政部、税务总局规定的其他收入。需说明的是,对于个人转让中国境外企业、其他组织的股票、股权以及其他性质的权益性资产(以下简称权益性资产)的情形,如果该权益性资产在被转让前的连续36个月内的任一时间点,被投资企业或其他组织的资产公允价值50%以上直接或间接来自位于中国境内的不动产,那么转让该权益性资产取得的所得为来源于中国境内的所得。从国际上看,对此类情形按照境内所得征税属于国际通行惯例,我国对外签订的税收协定、OECD税收协定范本和联合国税收协定范本均对此有所规定。3. 居民个人取得境内、境外所得,如何计算应纳税额?答:居民个人境内境外所得的应纳税额计算规则如下:一是居民个人来源于中国境外的综合所得(包括工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得),应当与境内综合所得合并计算应纳税额;二是居民个人来源于中国境外的经营所得,应当与境内经营所得合并计算应纳税额。三是居民个人来源于中国境外的利息、股息、红利所得,财产租赁所得,财产转让所得和偶然所得不与境内所得合并,应当分别单独计算应纳税额。需说明的是,居民个人在计算应纳税额时,可依法享受个人所得税优惠政策,并根据中国税法相关规定计算其应纳税额。同时,居民个人来源于境外的经营所得,按照个人所得税法及其实施条例有关规定计算出的亏损不得抵减其境内经营所得的盈利,这与境内经营所得的计算规则是一致的。4. 居民个人取得境外所得,应如何计算境外所得抵免限额?答:我国居民个人境外所得应纳税额应按中国国内税法的相关规定计算,在计算抵免限额时采取“分国不分项”原则,具体分为以下三步:第一步:将居民个人一个年度内取得的全部境内、境外所得,按照综合所得、经营所得、其他分类所得所对应的计税方法分别计算出该类所得的应纳税额;第二步:计算来源于境外一国(地区)某类所得的抵免限额,如根据来源于A国的境外所得种类和金额,按照以下方式计算其抵免限额:(1)对于综合所得,按照居民个人来源于A国的综合所得收入额占其全部境内、境外综合所得收入额中的占比计算来源于A国综合所得的抵免限额;其中,在按照《关于境外所得有关个人所得税政策的公告》(财政部税务总局公告2020 年第 3 号)第三条第(一)项公式计算综合所得应纳税额时,对于纳税人取得全年一次性奖金、股权激励等依法单独计税的所得的,先按照税法规定单独计算出该笔所得的应纳税额,再与需合并计税的综合所得依法计算出的应纳税额相加,得出境内和境外综合所得应纳税额;(2)对于经营所得,先将居民个人来源于A国的经营所得依照上述公告第二条规定计算出应纳税所得额,再根据该经营所得的应纳税所得额占其全部境内、境外经营所得的占比计算来源于A国经营所得的抵免限额;(3)对于利息、股息、红利所得,财产租赁所得,财产转让所得和偶然所得等其他分类所得,按照来源于A国的各项其他分类所得单独计算出的应纳税额,加总后作为来源于A国的其他分类所得的抵免限额。第三步:上述来源于境外一国(地区)各项所得的抵免限额之和就是来源于一国(地区)所得的抵免限额。举例:居民个人张先生某纳税年度从国内取得工资薪金收入30万元,取得来源于B国的工资薪金收入折合成人民币20万元,张先生该年度内无其他应税所得。假定其可以扣除的基本减除费用为6万元,可以扣除的专项扣除为3万元,可以扣除的专项附加扣除为4万元。张先生就其从B国取得的工资薪金收入在B国缴纳的个人所得税为6万元。假定不考虑其国内工资薪金的预扣预缴情况和税收协定因素。(1)张先生该年度全部境内、境外综合所得应纳税所得额=(300000+200000-60000-30000-40000)=370000元(2)张先生该年度按照国内税法规定计算的境内、境外综合所得应纳税额=370000×25%-31920=60580元(3)张先生可以抵免的B国税款的抵免限额=60580×[200000/(300000+200000)]=24232元。由于张先生在B国实际缴纳个人所得税款为60000元,大于可以抵免的境外所得抵免限额24232元,因此张先生在次年综合所得年度汇算时仅可抵免24232元,尚未抵免的35768元可在接下来的5年内在申报从B国取得的境外所得时结转补扣。5. 居民个人在境外缴纳的税款是否都可以进行抵免?答:个人所得税法之所以规定居民个人在境外缴纳的所得税税款可以抵免,主要是为了解决重复征税问题,因此除国际通行的税收饶让可以抵免等特殊情况外,仅限于居民个人在境外应当缴纳且已经实际缴纳的税款。根据国际通行惯例,居民个人税收抵免的主要原则为:一是居民个人缴纳的税款属于依照境外国家(地区)税收法律规定应当缴纳的税款;二是居民个人缴纳的属于个人应缴纳的所得税性质的税款,不拘泥于名称,这主要是因为在不同的国家对于个人所得税的称呼有所不同,比如荷兰对工资薪金单独征收“工薪税”;三是限于居民个人在境外已实际缴纳的税款。同时,为保护我国的正当税收利益,在借鉴国际惯例的基础上,以下情形属于不能抵免范围:一是属于错缴或错征的境外所得税税额;二是按照我国政府签订的避免双重征税协定,内地和香港、澳门签订的避免双重征税安排规定不应征收的境外所得税税额;三是因少缴或迟缴境外所得税而追加的利息、滞纳金或罚款;四是境外所得税纳税人或者其利害关系人从境外征税主体得到实际返还或补偿的境外所得税税款;五是按照中国税法规定免税的境外所得负担的境外所得税税款。6. 在某国缴纳的个税税款高于计算出的抵免限额,没抵免的部分怎么办?答:对于居民个人因取得境外所得而在境外实际缴纳的所得税款,应按照取得所得的年度区分国家(地区)在抵免限额内据实抵免,超过抵免限额的部分可在以后连续5年内继续从该国所得的应纳税额中抵免。7. 居民个人在计算抵免中是否适用税收饶让规定?答:我国与部分国家(地区)签订的税收协定规定有税收饶让抵免规定。根据国际通行惯例和政策规定,居民个人从与我国签订税收协定的国家取得所得,并按该国税收法律享受了免税或减税待遇的,如果该所得已享受的免税或减税数额按照税收协定规定应视同已缴税额在我国应纳税额中抵免,则居民个人可按照视同已缴税额按规定享受税收抵免。8. 居民个人应该什么时候申报办理境外所得税款抵免?答:考虑到居民个人可能在一个纳税年度中从境外取得多项所得,在取得后即申报不仅增加了纳税人的申报负担,纳税人也难以及时从境外税务机关取得有关纳税凭证,因此按照个人所得税法规定,取得境外所得的居民个人应在取得所得的次年3月1日至6月30日内进行申报并办理抵免。声明:欢迎访问税智星,我们的优质税务快讯及研究文章主要来源于国家税务总局、国家税务总局12366纳税服务平台、财政部、南方都市报、哈佛商业评论、经济观察报、财经杂志、新浪财经、腾讯财经、普华永道、德勤、毕马威、安永、中国税务报、北京税务、山东税务、上海税务等网站及公众号,如需转载,请注明来源。
行业资讯 发布日期:2021-03-02 -
这个口径:对纳税影响非常大
土地增值税政策所称“旧房”,是指凡是已使用一定时间或达到一定磨损程度的房产。注意:使用时间和磨损程度标准可由各省、自治区、直辖市财政厅(局)和地方税务局具体规定。相对于旧房,新房是指建成后未使用的房产。法规依据:《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字〔1995〕048)七、关于新建房与旧房的界定问题。新建房是指建成后未使用的房产。凡是已使用一定时间或达到一定磨损程度的房产均属旧房。使用时间和磨损程度标准可由各省、自治区、直辖市财政厅(局)和地方税务局具体规定。由于《中华人民共和国土地增值税暂行条例》(国务院令第138号)授权财政部解释,土地增值税暂行条例细则由财政部,或者由国家税务总局解释,因此,财税字〔1995〕048号对旧房的界定口径与《土地增值税暂行条例》及其实施细则具有同等效力。以四川省为例,四川省对于旧房应该如何判定呢?四川省财政厅和四川省地方税务局联合发布的川财税[1995]18号应有规定,但该文件没有公开。而成都根据川财税[1995]18号文件精神,明确:新建房建成后使用时间超过一年的为旧房。法规依据:《成都市地方税务局转发财政部国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(成地税函发〔1995〕158号)一、《通知》第七条关于新旧房的界定,根据川财税[1995]18号文精神,暂定为“新建房建成后使用时间超过一年的为旧房”。二、《通知》第十七条所指的“存量房”,不包括未使用过的新房。无独有偶,北京、福建税务也认为:凡是已使用一年以上的房产均属旧房。法规依据:《北京市地税局关于转发财政部、国家税务总局<关于土地增值税一些具体问题规定的通知>的通知》(京财税〔1996〕645号)一、关于新建房与旧房的界定问题凡是已使用一年以上的房产均属旧房。另外,上海税务则认为:新建房投入使用在一年以上或达到磨损程度3%左右的均属旧房。新建商品房未投入使用,超过三年出售的,也按旧房计征土增税。法规依据:《上海市地方税务局关于转发财政部、国家税务总局<关于土地增值税一些具体问题规定的通知>的通知》(沪地税地〔1995〕38号)一、规定第七款所称使用时间和磨损程度标准为:新建商品房未投入使用,三年以内也未出售的,可以按新建房的实际成本费用扣除,计征土地增值税;如超过三年出售的,均按旧房重新评估价格扣除,计征土地增值税。新建房投入使用在一年以上或达到磨损程度3%左右的均属旧房,在转让时均按评估价格扣除,计征土地增值税。安徽税务关于旧房的认定口径为:凡是已使用一定时间达到一定磨损程序的房产均属于旧房。并应包括:1.新建成的房产使用时间满一年的,在转让时应作为旧房;2.购买新房再转让的,不论其是否使用,均作为旧房;3.个人新建房产转让,不论其建成后使用时间长短,均作为旧房。法规依据:《安徽省地方税务局关于明确房产税、土地增值税等税种若干政策问题的通知》(皖地税政三字〔1997〕277号)《安徽省税务局关于明确财产和行为税若干税收政策的公告》(安徽省税务局公告2019年第10号)河北税务认为:凡已经使用的房产,不论其使用时间和磨损程度如何,一律为旧房。法规依据:《河北省地方税务局、河北省财政厅、河北省国家税务局转发财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(冀地税发〔1995〕71号)现将财政部、国家税务总局财税字[1995]48号《关于土地增值税一些具体问题规定的通知》转发给你们,请遵照执行。关于该文等七条 新房与是新房的界定问题,经研究做如下补充规定:建成后未使用的房产为新房。凡已经使用的房产,不论其使用时间和磨损程度如何,一律为旧房。河南税务认为:凡房屋建成后,使用时间在一年(不含一年)以上的为旧房。如果房屋使用在一年以内由于磨损程度较大或遭受重大损坏的,由市地地方税务局上报省地方税务局审批后,也可视为旧房。法规依据:《河南省财政厅、河南省地方税务局关于土地增值税中新旧房划分标准的通知》(豫财税政字〔1998〕61号)一、凡房屋建成后,使用时间在一年(含一年)以内的视为新房。二、凡房屋建成后,使用时间在一年(不含一年)以上的为旧房。如果房屋使用在一年以内由于磨损程度较大或遭受重大损坏的,由市地地方税务局上报省地方税务局审批后,也可视为旧房。可见,很多省份对“旧房”的认定口径不同,对土地增值税计算方法不同,对土增税的影响很大。提醒:各省份的纳税人,出让已经使用的房产时,在计算土增税时,一定要注意所在地关于“旧房”的认定口径。
行业资讯 发布日期:2021-03-02
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